试论中国预算会计体系(2)
2017-09-06 02:23
导读：三、西方国家政府和非营利组织会计体系以及存在的问题和可借鉴之处 中国的预算会计大致相当于西方国家的政府及非营利组织会计。目前，西方国家非
三、西方国家政府和非营利组织会计体系以及存在的问题和可借鉴之处 中国的预算会计大致相当于西方国家的政府及非营利组织会计。目前，西方国家非营利组织会计情况的复杂性也同样存在。美国将诸如高等院校、医院、福利机构等非营利组织区分成政府举办或公立和民间举办或私立两大类。公立非营利组织（为方便说明，以下公立非营利组织仅指美国州和地区政府举办的非营利组织。，美国的公立非营利组织也包括联邦政府举办的非营利组织）会计归属于政府会计体系，其会计准则由政府会计准则委员会（Governmental Accounting Standards Board，即GASB）负责制定；私立非营利组织会计归属于私立企业会计体系，其会计准则由财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board，即FASB）负责制定。但尽管如此，至今为止，GASB的主要精力依然集中在为美国州和地方政府制定会计准则上，没有专门针对公立非营利组织制定一套符合其实际情况的会计准则。同样，FASB的主要精力也依然集中在为私立企业制定会计准则上，也没有专门针对私立非营利组织制定一套符合其实际情况的会计准则。怎样，在美国，不用说没有一套可以适用于全部非营利组织的统一的会计准则，即便是公立或者私立非营利组织的统一的会计准则也几乎成了一块空白地。 ，美国在非营利组织准则方面，除了明确区分公立和私立外，行业特征比较明显。例如，对于公立高等院校，GASB发布的会计准则公告、全国高等院校管理官员协会（National Association of College and University Business Officers）印发的《高等财务会计和报告手册》（Financial Accounting and Reporting Manual for Higher Education）以及美国注册会计师协会（American Institute of Certified Public Accountants，即AICPA）发布的行业审计指南具有权威性。再如，对于公立和健康机构，GASB发布的会计准则公告、AICPA发布的行业审计指南以及美国医院协会（American Hospital Association）和健康财务管理协会（Healthcare Financial Management Association）发布的会计与财务报告原则具有权威性。值得注意的是，美国私立非营利组织会计尽管原则上执行FASB发布的会计准则公告，但由于FASB至今并未为其制定一套符合其实际情况的会计准则，因此，私立非营利组织为了其会计信息与公立非营利组织具有一定的行业可比性，在组织会计核算时，往往也会借鉴公立非营利组织的有关做法。例如，有些私立非营利组织也会模仿公立非营利组织设立相应的基金，将基金作为会计主体，组织会计核算。这样，在美国，尽管政府会计与或者确切地说是私立企业会计显然分属于两大类会计体系，但非营利组织会计应当归属于哪个会计体系或者是否应当独立成为一个会计体系也成了一个。 目前在美国，由于公立非盈利组织会计归属于政府会计体系，因此，其财务报表并入政府财务报表。但私立非盈利组织会计由于不归属于政府会计体系，因此，其财务报表也不并入政府财务报表。笔者认为，这一点在一定程度上可供我国借鉴，即归属于政府会计体系的非盈利组织会计，其财务报表应当并入政府财务报表，否则，则不予并入。
四、解决预算会计体系问题的 为进一步完善预算会计制度体系，中国目前应考虑制定一个可以同时涵盖财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计的《预算会计基本准则》了。但中国在这方面不能完全照搬西方国家例如美国的做法。中国有中国自己的实际情况。目前，中国的事业单位数量庞大，不仅区分成国有或公立和私立，而且还区分成纳入预算管理或非企业化管理和不纳入预算管理或企业化管理。根据国务院的设想，中国事业单位“除了教育单位和极少数需要由财政拨款的以外，其他事业单位每年减少财政拨款1/3，争取3年基本达到自负盈亏”。（注：罗干：《关于国务院机构改革方案的说明》，见1998年《中华人民共和国第九届全国人民代表大会第一次会议文件汇编》。）由此，我们有理由相信，中国的国有或公立事业单位将在近3年内发生一次巨大的变革。大量的文化、运用型科研、卫生、、广播、电视事业单位等将全面走向市场，实行企业化管理。当然教育单位以及其他需要由财政拨款的事业单位的数量以及政府财政对它们的投资从总量上说仍然会是很大的。 笔者认为，纳入中国预算会计体系的事业单位，可以仅限于那些国有或公立并且是纳入预算管理的事业单位。至于那些私立以及不纳入预算管理的事业单位，可以考虑不纳入预算会计体系，而纳入企业会计体系。这样处理的原因主要是：一方面，由于私立以及不纳入预算管理的事业单位与财政脱勾，如果将其收入与支出的数据并入政府财政部门编制的行政事业单位收入支出汇总表，汇总的收入与支出数据缺乏意义。试想：如果将与财政脱勾的国有或公立事业单位的收入和支出汇入行政事业单位收支汇总表，那么，是否也有必要将国有企业的收入与支出汇入“行政企事业单位收支汇总表”？另一方面，由于私立以及不纳入预算管理的事业单位，其会计原则更接近于企业而不是行政单位，因此，如果将私立及不纳入预算管理的事业单位会计纳入预算会计体系，那么，预算会计制度体系就难以完善。试想：中国目前是否有可能制定出一个能同时适用于企业和预算单位的“公认会计准则”？ 笔者不赞成将中国事业单位会计设为是一个与企业会计、预算会计（或改称政府会计）相并列的第三个相对独立的会计体系。其原因主要是：一方面，在中国的事业单位中，有的为国有或公立，有的为私立，有的纳入预算管理，有的不纳入预算管理，各种事业单位的情况各不相同，要想将中国事业单位会计设立为一个相对独立的会计体系几乎不大可能。试想：如果将90%的经费来源于政府财政的中小学，与100%的经费来源于业务活动的剧团、科研所、电视台等放在一起，如何恰当地制定出能让它们共同适用的会计制度？另一方面，会计体系也不宜设立得太复杂，相互割裂不利于寻求会计的共性，会计的一般。 笔者认为，将中国预算会计体系仅局限于财政总预算会计、行政单位会计以及公立且纳入预算管理的事业单位会计，符合中国的实际情况。这样来界定中国预算会计体系，不仅有利于政府财政部门编制出富有意义的“行政事业单位收支汇总表”，而且还有利于目前在中国制定出《预算会计基本准则》及其相应的会计制度，进一步完善预算会计制度体系。当然，这样做的前提之一，就是必须明确：已全面走向市场并与财政完全脱勾的事业单位，不论其公立或国有与否，均属于不纳入预算管理或企业化管理的事业单位。 [] [1]李建发。政府会计论[M].厦门：
厦门大学出版社，1999. [2]赵建勇。中外政府会计规范比较[M].上海：
上海财经大学出版社，1999. [3]赵建勇。预算会计若干基本问题研究[J].财经研究，1999，（6）。 [4]赵建勇。我国政府预算与预算会计改革趋势之我见[J].，2000，（1）。
