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增值税进项税额转出与视同销售行为的核算

2017-09-20 02:35 一般纳税人（本文下同）应交增值税的核算包括进项税额、销项税额、交纳税款与月度终了结转应交未交增值税或多交增值税四个环节。其中，进项税额中进项税额转出和销项税额中视同销售行为产生的销项税额的核算，因涉及项目多，极易混淆。
一、进项税额转出的核算
所谓进项税额转出是指企业购进的货物改变用途或发生非正常损失等原因时，将其已作抵扣的进项税额从当期发生的进项税额中扣减，转入相关科目。具体包括下列四种情况：（1）用于非应税项目如固定资产基建工程等；（2）用于免税项目；（3）用于集体福利或个人消费；（4）发生非正常损失。其中，前三项属于企业购进货物改变用途。原因在于购进货物改变用途或发生非正常损失等原因后，不会再产生销项税额，进项税额抵扣链条从此中断。具体账务处理如下：凡购进货物时，不能直接认定其用途是否用于不能抵扣进项税额项目的，可先将增值税专用发票上注明的增值税额作为当期的进项税额，记入“进项税额”项目，允许抵扣当期的销项税额。如果该批货物以后改变用途，用于企业内部不得抵扣进项税额项目的，则应将原已抵扣的进项税额转出，记入“进项税额转出”项目，并转入相关科目。借记“在建工程” 、“应付福利费”、“待处理财产损溢”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（进项税额转出）”等科目。
[例1]（1）某企业为增值税一般纳税人（本文下同，略），自建仓库领用生产用原材料一批，实际成本30万元，购进时该批原材料已支付的增值税为5.1万元。（2）该企业库存材料因意外火灾毁损一批，实际成本10万元，增值税为1.7万元，该批毁损材料尚未报经批准处理。则相关的账务处理如下：

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（1）该业务属于购进货物改变用途用于非应税项目固定资产基建工程，进项税额应转出。
借：在建工程 351000
贷：原材料 300000
应交税金——应交增值税（进项税额转出）51000
（2）该业务属于购进货物发生非正常损失，进项税额应转出。
借：待处理财产损溢 117000
贷：原材料 100000
应交税金——应交增值税（进项税额转出）17000
二、视同销售行为销项税额的核算
视同销售行为就是从会计角度看，不属于销售行为，不确认销售收入，但是税法上应视为对外销售，计算应交增值税并产生销项税额。企业发生视同销售的行为很多，归纳起来，主要有两项：一是企业购进的货物用于企业外部非销售行为；二是企业自产或委托加工收回的货物用于企业内部和外部非销售行为。上述“用于企业外部非销售行为”主要包括：（1）用于对外投资行为；（2）用于对外捐赠行为；（3）用于对外顶账行为（低偿债务）；（4）用于非货币性交易换出行为；（5）用于对外分配给股东或投资者。上述“用于企业内部非销售行为”主要包括：（1）用于企业非应税项目如固定资产基建工程等；（2）用于职工集体福利或个人消费项目。企业购进的货物只有用于企业外部才视同销售行为，而自产或委托加工收回的货物，无论用于企业内部或外部，均视同销售行为，其应交纳的增值税作为当期的销项税额处理，计入“销项税额”项目。原因在于，其一，该行为会产生增值额，应交纳增值税，避免企业因上述行为而逃避纳税；其二，保证增值税税款抵扣链条的连续性；其三，“实质重于形式原则”的具体体现。具体账务处理如下：凡企业发生视同销售行为，应交纳的增值税。借记“在建工程”、“应付福利费”（内部项目）、“长期股权投资”、“营业外支出”（外部项目）等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。
[例2]（1）该企业将自己生产的产品用于自建仓库，实际成本18万元，计税价格20万元，应交增值税为3.4万元。（2）该企业将自己生产的产品无偿捐赠给他人，实际成本8万元，计税价格10万元，应交增值税为1.7万元。则上述业务账务处理如下：
（1）该业务属于企业将自产产品用于内部非应税项目基建工程，应视同销售。