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受控外国公司税制的国际比较与鉴戒

2016-05-28 01:09 【摘要】本文在鉴戒西方国家税法最新研究成果的基础上，针对我国关联企业转让定价的现状，从转让定价的税收立法、调整方法、信息系统建设、治理机构的构建和治理职员的储备、反转让定价避税的国际合作等方面提出建议，为进一步完善我国现有的转让定价制度提供参考。
【关键词】关联交易 转让定价 避税
【正文】
　　关联企业利用内部转让价格来进行避税已经成为公然的秘密。在我国，守旧的估计是每年因转让定价而损失的税收高达300亿元人民币。但我国转让定价的税收立法多为原则性规定，内容过于简单和抽象，可操纵性差。新企业所得税法引进了预约定价制度以及第三人报告、提供资料等制度，但在具体实施过程中有必要对其进行进一步探讨和论证，以进步我国对转让定价的税收征管水平，减少国家税收流失。　　一、完善转让定价的税收立法　　关于转让定价调整方法，美国等西方国家有着较为悠久的历史，而且较为成熟和完善；经济合作与发展组织也颁布并数次修订转让定价指南。对于这些制度中的相关内容，我们完全可以鉴戒和参考，并结合我国的实际而制定与我国国情相适应的转让定价制度。　　（一）尽快制定和颁布有关转让定价调整的专门法规　　针对我国转让定价调整方法多为原则性的规定，内容过于简单和抽象，可操纵性差的题目，我国应制定完善的、内容齐全的有关转让定价的专门法规。进一步细化各种转让定价调整方法，并对各种方法的具体内涵、适用条件、适用范围以及优缺点等作适当的界定。同时，应列明调整方法的计算公式，增加一些转让定价调整的法定范例，从而进步转让定价调整方法的可操纵性。　　（二）增强转让定价法律条文的确定性和可操纵性　　我国现行规定过于抽象、简单、可操纵性差，在实际税务处理上给税务工作者操纵带来困难，突出表现在三个方面：调整方法题目、缺乏标准题目和举证责任等题目。因此目前确当务之急是增强法律条文的确定性和可操纵性，比如放弃对调整方法选用规定的优先顺序，采用更灵活实用的方式来决定最适用的转让定价调整方法。　　（三）明确征纳双方在转让定价调整中的权利义务　　对税务机关而言，应规定的权利是：税务机关有权主动对可认定的转让定价实施税收调整；应规定的义务是：税务机关在反避税的征税行为过程中，不可公布纳税人的内部交易状况，有义务将转让定价的调整程序和方法告知纳税人，并有义务严格为纳税人转让定价调整过程及内容进行保密。对纳税人而言，应规定的权利是：有权要求税务机关对其内部交易情况和转让定价的税收调整严格保密；应规定的义务是：纳税人有义务按照税法确认的公道方法和程序，遵照税务机关的执行要求调整纳税，同时，纳税人有义务承担举证责任，规定纳税人假如不能提供相应的证实，则必须按税务机关的裁定执行，即实行“举证责任颠倒”原则。[1] 为了减轻纳税人的负担，应明确规定纳税人有义务向税务机关提供与纳税有关的一切财务资料以及国外关联企业的交易情况和国外关联企业的决算报告；严格要求企业及时、正确、真实地向税务机关申报企业所有的经营收进，利润本钱和用度的列支情况。对跨国公司与其关联企业间的业务往来，通过制定各种税收申报表来使纳税人的报告义务系统化和规范化，从而获得充分的税收信息；对有目的采取转让隐瞒收进、本钱用度列支混乱以达到转让利润的企业，税务机关应采用各种方法重点检查。这样即可使纳税人的报告义务更加具体，又便于税务机关对税收情报进行分析和处理。　　（四）完善转让定价制度中有关文件预备的内容　　美国、澳大利亚、日本等国都对转让定价文件的预备作出了规定。我国对此规定不具体，只规定了税务机关进行转让定价调查审计时，需要企业提供相应的文件资料或对有关文件资料进行确认和举证。因此，我国应向转让定价税制相对完善的国家学习有关文件预备的内容，细化纳税人提供相关资料的具体义务，适时引进“高低两难法”，要求关联企业的双方向税务机关如实申报价格，以使纳税人不敢申报过高或过低的交易价格。同时，扩大关联申报的范围和具体内容，可以规定凡是适用转让定价税制的中国国内企业(含内资企业跨国投资），必须在企业会计年度结束后的4个月内，依法向当地主管税务机关如实申报企业组织结构的描述、相关业务总体先容、经济分析指标、对受控交易和所有用于交易分析的内部数据的描述以及转让定价是否公平的理由说明、与外国关联企业交易和避税地企业交易的有关情况，包括附送转让定价资料、关联公司和避税地企业的资产负债表、损益表、外国关联公司和避税地企业情况明细表等。　　（五）留意转让定价制度与我国会计制度的协调与衔接　　目前，我国现行的转让定价制度中存在诸多法律条款与相关会计规范不协调，而对转让定价的调整和监视又不可避免地涉及到企业的会计资料，这样既不便于税务部分的监视与调整，也不利于反避税工作的可持续发展。比如二者对关联企业的定义就存在一定的偏差，对于本钱用度的扣除及利润的核算也存在一定的偏差，这既不利于企业的账务处理与财务治理，也不便于税务部分开展工作，有悖于税收征管的经济原则。[2] 　　二、加强转让定价调整方法的可操纵性　　（一）进一步完善独立交易价格的计算和确定　　鉴戒OECD做法，根据实际情况，在坚持可比性原则的基础上，增加对可比性的规定与说明。确定一个相对独立的公平交易价格区间作为参照物，当关联企业间业务往来的转让价格处于该区间时，可以视为正常交易价格，不予调整。当转让价格低于该区间最低价格或高于该区间最高价格时，再采取调整措施。　　（二）明确无形资产转让定价的调整方法　　无形资产具有与有形资产相区别的实质性特征，对有形资产转让定价的调整方法并不能完全适用于无形资产。固然目前在我国的转让定价调整中，无形资产的调整并不占主要地位，但随着我国经济发展，无形资产的重要性将越来越突出，这也是经济发展的客观规律要求。因此，应当对无形资产的转让定价调整方法做出专门规定。同时，引进《OECD转让定价准则》中“新型无形资产”的定义。随着“无形资产”定义的扩展，“可比非受控价格法”、“再销售价格法”这两种传统方法的缺陷将暴露无遗。“可比非受控价格法”的不足之处是，即使有了同类无形资产的非受控转让价格，但是非关联受让方是否就该项无形资产引进后再创造，使无形资产增值，或者虽进行了再创造，但由于再创造的内容、目的不同，其增加的价值都有所不同。那么该非受控价格依然无法作为衡量标准。“再销售价格法”的不足是，如第三方非关联企业对该项无形资产又进行了再创造，那么关联企业再转让给第三方非关联企业的价格还必须要考虑第三方新创造价值。这样，势必造成前后两次转让价格的较大差异，给转让定价调整工作带来较大的不正确性。　　由于无形资产具有和有形资产完全不同的特点，传统的调整方法往往难以奏效，而利润分割法方法更适合于无形资产转让定价的调整。因此，我国有必要对这一方法详加先容，并参照美国的作法设计具体的应用范例，指出该方法使用的条件及可比性分析的重点。再有就是制订无形资产转让定价的不定期调整制度：对已核定的无形资产转让价格，税务机关有权根据企业今后的收益不定期地进行调整，以使对无形资产转让定价的调整尽量正确。这样，既保证了国家的财政经济利益，又维护了关联企业与非关联企业间的公平竞争。[3] 　　（三）进一步完善预约定价方法