论资不抵债子公司的报表合并题目务管理毕业
2015-12-23 01:42
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【摘要】本文对资不抵
【摘要】本文对资不抵债但仍持续经营的子公司的报表合并进行探讨。首先指出了处理子公司逾额亏损时存在的误区,然后国际准则的相关规定,并提出以准重组方式变通处理资不抵债子公司特有的不对应关系,最后以一个案例说明资不抵债子公司的报表合并。
【关键词】资不抵债 子公司 报表合并
在我国,资不抵债并不一定意味着破产清算,上市公司中很多ＳＴ和ＰＴ公司已经严重资不抵债,但仍然持续经营。对于母公司及其控制的关联而言,资不抵债的子公司可能是重要的原材料供给商、经销商或配套厂家,或者具有“壳资源”重组价值,迫使母公司倾其全力支撑这类子公司持续经营。鉴于此,如何对资不抵债但仍持续经营子公司的报表进行合并,是一个不容回避的题目。本文拟对此所涉及的若干题目进行探讨。
一、处理逾额亏损存在的误区
对资不抵债子公司的报表进行合并,其核心题目在于如何处理子公司的逾额亏损,即子公司净资产亏空超过股东投资的金额。这一题目缘于母公司对资不抵债子公司的投资减记至零,导致母公司的长期投资与子公司净资产巨额亏空缺乏对应关系。尽管《合并会计报表暂行规定》要求将资不抵债但仍持续经营的子公司纳进合并范围,但具体如何处理子公司的逾额亏损尚无明确规定,唯一涉及这方面的是财政部财会函(1999)10号《关于资不抵债公司合并报表题目请示的复函》。按照该复函,在合并资不抵债子公司的报表时,应当增设“未确认的投资损失”这一科目,以反映母公司尚未确认的对子公司逾额亏损的分担额。在合并资产负债表上,“未确认的投资损失”作为一个减项,列示于“未分配利润”项目之前;在合并利润表上,“未确认投资损失”作为一个加项,列示于“少数股东损益”项目之后。对此规定持赞成意见的一种观点(《合并会计报表》课题组,2001)以为,应分别设置“累计未确认投资损失”和“本年未确认投资损失”来处理子公司的逾额亏损,其中“累计未确认投资损失”作为合并股东权益的一个减项,“本年未确认投资损失”则作为合并利润表上的一个加项。按照这种观点,子公司的逾额亏损并没有纳进合并报表,由于“本年未确认投资损失”作为合并利润表上的一个加项,结转后必然增加合并未分配利润,与“累计未确认投资损失”这一减项正好相互抵销,合并股东权益并没有因此受到子公司逾额亏损的,合并净利润也不会因子公司的逾额亏损而减少。
内容来自www.nseac.com 不论是复函,还是上述观点所提议的处理方法,实质上都是基于“有限责任观”,即根据《公司法》的规定,母公司只对子公司承担有限责任,子公司亏空的净资产无需由母公司承担,因而在合并报表上不需要体现子公司的逾额亏损。从个别主体的角度看,这种做法无可厚非,但从合并报表的角度看,这种做法显然有悖于合并报表的编制目的。众所周知,编制合并报表的目的,是为了反映企业团体所控制的资源和经营业绩。这里所说的经济资源和经营业绩,既包括正资源和正业绩,理所当然地也包括负资源(净资产为负数)和负业绩(净利润为负数)。假如以有限责任为由,不将逾额亏损反映在合并报表上,显然有失公允,且极不稳健,也轻易诱导母公司向资不抵债的子公司“倾倒亏损”,据此夸大合并净利润和合并净资产。此外,合并报表本来就与“有限责任观”格格不进,假如会计处理方法的选择以“有限责任观”作为至高无上的准绳,那么,“实质重于形式”的原则就毫无意义,合并报表也就没有存在的必要。
二、国际会计准则的规定
子公司的逾额亏损到底应如何处理呢?事实上,第27号国际会计准则(ＩＡＳ27)对此早有规定。ＩＡＳ27第27段指出:
“回属于合并子公司少数股东的损失,有可能超过少数股东在该子公司的权益。超出金额以及回属于少数股东的进一步亏损,除非少数股东有义务且有能力予以弥补,均应冲减多数股东权益。假如该子公司嗣后报告利润,在多数股东吸收少数股东的亏损份额补齐之前,所有这类利润均应分摊给多数股东权益。”(ＩＡＳＣ,2001)
