预约定价协议的国际比较
2017-09-16 02:17
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预约定价协议（APA）是
预约定价协议（APA）是跨国纳税人和至少一国政府的税务管理当局就转让定价的事先达成的协议。尽管预约定价协议被称之为“预约”协议，但事实上，预约定价协议常常是对前些年度未审结的转让定价的处理。因此，预约定价协议不但为过去五年乃至更长时间，而且为未来几年解决转认定价问题提供了机遇。 现在，美国的大多数预约定价协议是双边的，也就是说，这些协议是美国纳税人和两个不同国家的税务主管当局达成的协议。双边的预约定价协议涉及到了有关国家政府之间为了避免双重征税的主管当局协议。也有一些预约定价协议是“多边”的，是三个或三个以上的国家政府的主管当局之间实质上是就划分税基达成的协议。 但有一些国家提供了“单边”的预约定价协议。这些预约定价协议包括的主要有：交易涉及的国家虽然发布了预约定价协议但是没有国际税收协定；涉及与许多国家发生大量的相对小额的交易的情况，如果按照成本效益原则，采取其他手段是不合适的。 预约定价协议已经被证明是一种解决转让定价问题的好办法。目前，仅美国就完成了170余项预约定价协议。全世界现在已经发布了几百例预约定价协议。 1、与哪些国家可能缔结预约定价协议 像澳大利亚、加拿大、日本、墨西哥、英国和美国等一些国家在预约定价协议项目上非常积极。这些国家都在积极鼓励本国纳税人利用预约定价协议解决转认定价问题，否则就需要税务当局通过税收检查解决。本文对这几个国家的立场一一进行了。另外，尽管涉及的范围有限，但其他国家也参与了预约定价协议过程。 英国预约定价协议的情况值得在这里强调一下。英国政府正在公众的协助下起草有关预约定价协议过程的立法。但即使在没有改立法的情况下，英国国内岁入局也在英国的所得税协定的“主管当局规定”的授权下积极参加了缔结预约定价协议。 即使一国缺乏处理预约定价协议方面的经验，纳税人也要毫不迟疑地按照所得税条约的授权或国内税法的一般裁定规定的授权寻求缔结预约定价协议。所以，一国的税务管理当局应当依据现有的条约或法定的授权把预约定价协议看成是解决麻烦的转让定价争端的最有效的方法，按照预约定价协议程序解决问题。 2、在什么样的情况下纳税人要缔结预约定价协议 虽然预约定价协议受到了多数人的支持，但需要指出的是，实践证明，预约定价协议仅在一些情况而不是在全部情况下才是符合成本效益原则的。为了寻求缔结预约定价协议，一家公司应该自愿地让一国政府或多国政府对他公司的转让定价问题进行深入的研究。 一般来说，寻求转让定价的预约定价协议的公司要充分认识到，本公司已经遭到了税务局的转让定价审查，或是因为公司的、规模或其他因素其转让定价问题肯定会受到税务局检查。在这样的情况下，填报预约定价协议仅仅是能够简化纳税程序，即使在没有任何预约定价要求的情况下也可以强化政府和公司之间的互动。再者，填报预约定价协议可能使原先要通过传统的检查程序解决的多年的问题得到自发的解决，这样一来就节约了大量的资源，对公司和政府来说，为进一步解决问题提供了额外的确定性。从纳税人和政府的角度讲，在这样的情况下填报预约定价协议代表了良好的税务管理。事实上，根据本人的经验，绝大多数的预约定价协议涉及到的是已经受到检查或在近期肯定要着手检查的跨国公司。 对于在没有预约定价协议下那些有较少可能受到检查的特定转让定价问题的情况，只有在非常特殊的情况下预约定价才有意义。这些情况可能包括： A、对于未来的实际税率特别急需财务报表的确定性；或者 B、纳税人有特别的理由认为要避免争端。 在这些情况下，对于新建立的，如果涉及转让定价问题，预约定价协议就会有特别的吸引力，所以，有关的公司和政府无需害怕前些年度的转让定价问题的争端而积极寻求缔结预约定价协议。 总之，预约定价协议比传统的处理转让定价争议的方法好，不仅省时省力，而且减少了纳税人和政府之间的分歧。但在特殊情况下，就需要有关的纳税人和政府对预约定价协议的代价进行成本效益。 3、美国近期有关预约定价协议公开披露的是否降低了纳税人寻求预约定价协议的意愿？ 美国的一家出版公司这几年在联邦法院有一起未审结的诉讼官司，该公司试图强迫联邦税务局（IRS）披露预约定价协议和与预约定价协议相关的联邦税务局的背景档案。披露的文件要把纳税人的身份和敏感的财务信息删除掉。而美国联邦税务局在近期的一起有关披露不是预约定价协议而是其它联邦税务局文件的诉讼中输了官司。 虽然某些人对预约定价协议披露案件中的问题不满，但我认为，披露不可能减少纳税人希望缔结预约定价协议的兴趣。从美国预约定价协议项目的早期实践来看，也就是，从20世纪90年代，预约定价协议的执行者已经认识到，要求缔结预约定价协议的当事人知道，为了文件的披露，所涉及的案件是依据美国判决的，且当事人是在知道预约定价协议有披露的风险下这样做的。美国联邦税务局最近正式承认，只有在执行者认为非常有可能的情况下才要求披露。所以我认为不会有很大的示范效应。 但必须指出的是，为了避免对纳税人的业务和预约定价协议项目的伤害，在预约定价协议之前删除保密信息和背景档案要非常小心。某些连续的法律争议，包括一些需要专门披露的问题的额外诉讼是非常多的。纳税人应该通过披露自己的私人财务信息积极维护自己的权利，而美国联邦税务局应该协助纳税人保护自己这方面的信息。 另一个问题是，假如要求将预约定价协议的披露扩展到双边或多边预约定价协议的主管当局协议，这就是与潜在的外国政府的逆向反映相关的。与单边的预约定价协议相对，还不清楚依据美国法律的披露制度是否是有差异地适用于双边或多边的预约定价协议。美国的联邦税务局在未审结的诉讼的最终解决方法中，法院在完成其案件中对涉及预约定价协议的外国政府的观点敏感一些。即使美国在解决法律诉讼时要引入某些短期的方法，但我相信，由于双边和多边的预约定价协议的成本优势，全球的预约定价协议会不断扩大的。对于那些已经广泛使用预约定价协议的国家，双边和多边的预约定价协议代表着有效的税务管理，其用途肯定会不断扩大的。 关于美国预约定价协议披露的效应尚有两个未回答的问题，一个关于允许删除的范围问题；另一个是将并入双边或多边预约定价协议中的主管当局协议的待遇必须在2000年底澄清。 4、如果公司认为预约定价协议会受益，那么，它该做什么呢？ 这样的公司所要做的第一件事就是，仔细复查一下你要得到的预约定价协议的理由。在熟悉有关国家的程序的顾问的帮助下，公司应该认真思考在有和没有预约定价协议的情况下解决转让定价问题的预期成本和好处。 假如你认为预约定价协议很可能是符合成本效益原则的，那么，你的公司就应该与可能在预约定价协议中涉及到的所有国家召开一次填报前的会议。那些已经有大量预约定价协议的国家已经创立了此类填报前会议的程序。一般在各国主管当局办公室的监督下，那些没有正式程序的国家应该按照这样的会议精神修正。 当当事人一方或双方抱怨双边或多边的预约定价协议时，为了避免部分国家是依靠既定事实，而磋商没有涉及该既定事实的印象，与每一个有可能涉及到的国家在几乎同时的时间内召开填报前会议是非常重要的。而且，假如预约定价协议涉及到正在一个或多个国家受检查的问题，那么，该公司从职业礼貌这个角度应该保留那些在预约定价协议中了解公司利益的负责检查的人员，以避免在预约定价协议谈判中不必要的对抗和不满。 在填报前会议或一般会议中，有关的政府可以让这些公司了解转让定价是如何通过预约定价协议过程解决的。此外，政府可以向纳税人建议最有效地设计转让定价的预约定价协议的。一般来讲，填报前的会议能有助于公司在是否填报预约定价协议上作出最后的、合理的决策。 5、预约定价协议是否是针对特定行业或特殊情况？ 预约定价协议一般可以解决任何行业的转让定价问题。除了解决转让价格，如有形产品从制造商到分销商的转让，预约定价协议还可以解决下述项目的问题：无形商品的特许权费率；成本分享协议；共享的行政管理费用的定价以及集团之间交易的股份的价格等。当然，有些问题会比其他问题解决得容易一些。例如，一般很容易解决涉及重产品的转让定价的案件，而解决药品许可证的特许权费率问题就难了很多。解决问题方法难度的差异不仅适用于预约定价协议，而且也适用于通过其他传统的解决转让定价问题的方法。 因此，为了避免与困难的转让定价问题，如高附加值的无形资产的特许权费率的判定相关的预约定价协议的使用应是没有内在的原因的。这些问题在任何情况下都比较难解决。而相对而言，预约定价协议在解决此类问题时应该提供同样的成本优势。 与之类似的是，预约定价协议似乎可以适用于产生转认定价问题的所有行业。的确，预约定价协议几乎处理了你想象到的任何行业，从汽车业到高技术业，从食品到药品再到银行业等。 从上看，大部分的预约定价协议（大概是现在缔结的所有预约定价协议的四分之一到三分之一）涉及到银行业。但这一事实也反映出世界各国，尤其是美国对产品的转让定价的监督机制非常稀少，所以需要全球的预约定价协议发挥显著的作用。随着各国政府都在出台额外的金融产品转让定价的政策规定，跨国银行会和其他纳税人一样开始使用预约定价协议。因此，尽管银行业的预约定价协议还是相对常见，但在预约定价协议过程中是不会发挥像历史上那么大的作用了。 6、小结 对预约定价协议来讲，最重要的一点就是它不一定适用于任何纳税人。预约定价协议主要适用于其转认定价问题已经得到税务当局注意或在以后很可能得到税务当局注意的纳税人。预约定价协议也适用于对财务报表的确定性有特别需求的纳税人。对纳税人和政府而言，预约定价协议不仅是可能有用，而且节约了大量的管理成本。因为预约定价协议对纳税人和税务局来讲都是节省的，所以，一些国家特别急于在一些更加复杂的领域实行。美国和加拿大的双边预约定价协议正在越来越被认可，两国的财税当局已在推动它的作用。
澳大利亚的预约定价协议过程
