债转股及其涉及的企业所得税问题(2)
2017-09-20 06:53
导读：（三）债转股的相关利益主体 目前，我国实施的债转股实际是由政府出点子，将银行的不良贷款转化为金融资产管理公司对企业的股权并对其进行管理、
（三）债转股的相关利益主体 目前，我国实施的债转股实际是由政府出点子，将银行的不良贷款转化为金融资产管理公司对企业的股权并对其进行管理、经营直到盘活而最终退出。因此，从大的方面讲债转股的相关利益主体有政府、银行、金融资产管理公司和企业。在债转股改革之前，国有企业各利益主体的情况是：一方面，企业不是真正的债权人，国有企业经营者和“股东”并不对企业的负债承担责，任；另一方面，银行也不是真正的投资者，银行给哪个企业贷款或不给哪个企业贷款，常常不是立足于投资者的角度，而是由政府决定的。从这个意义上说，银行对国有企业的债权实际上是政府对国有企业的股权，这就是投资主体的错位。针对这种情况，政府对国有企业实行债转股改革，希望借此来盘活存量资产。由于政府在法律地位上是一个虚的利益主体，它本身不受公司法的约束，所以也不存在纳税问题。我们这里要探讨的仅是涉及税收问题的三方利益主体，即银行、金融资产管理公司和企业。 金融资产管理公司是一个在特殊时期肩负特殊使命的国有独资公司，对于以前的不良贷款，政府已出面接管，银行与资产管理公司没有太多的价钱可讲，银行与企业的关系也是如此，因而银行可以很轻松地甩下包袱。在银行、企业、金融资产管理公司三者的关系中，金融资产管理公司与企业的关系最难解决，仅不良资产的重估就是一个相当难的问题，主动权在企业，金融资产管理公司处于被动地位，而企业的现有机制是无法激活自身的。作为股东的金融资产管理公司，要想自身的利益得到保障，并顺利完成其历史使命，目前及今后都还有很多问题亟待解决。
二、债转股过程中涉及到的所得税处理问题 前文我们提到，债转股的涉税利益主体有银行、金融资产管理公司和企业，因此债转股过程中必然涉及这三方利益主体的税收处理。目前的债转股为银行、金融资产管理公司和企业之间的三角转换型债转股，即把国有企业欠国家几大商业银行的过度负债也就是银行中企业不能正常还本付息的债务，从银行中剥离出来，委托金融资产管理公司管理，转成金融资产管理公司对原负银行债的国有企业的股权。在债转股企业良性运行后，金融资产管理公司可以向公众出售股权。因此，整个债转股过程可以分为金融资产管理公司接受不良贷款、债转股、金融资产管理公司退出股权等3个阶段。 在债转股三方涉税利益主体中，金融资产管理公司的税收处理比较简单。根据《金融资产管理公司条例》第二十八条“金融资产管理公司免交在收购国有银行不良贷款和承接、处置因收购国有银行不良贷款形成的资产的业务活动中的税收。”债权转股权，并对企业阶段性持股正是金融资产管理公司在收购国有银行不良贷款和承接、处置因收购国有银行不良贷款形成的资产的业务活动之一。因此，金融资产管理公司在接受5家银行不良贷款、债权转股权以及最终退出股权时的企业所得税全部免征。当然，在实际操作中还应制定具体的免税审批程序，4家金融资产管理公司发生的免税业务应按照规定程序报批，并向主管税务机关提供资料以证明要求免税的业务与处置不良资产有关。
（一）金融资产管理公司收购不良贷款的税收处理 金融资产管理公司收购不良贷款是资产管理公司与商业银行之间的交易。交易方式有3种：（1）无偿划拨；（2）作为商业银行对资产管理公司的投资；（3）购买。由于国有商业银行不良贷款绝对额比较大，资本充足率较低，绝大部分资产是由负债形成的，无偿划拨将对商业银行的损益和财务状况造成重大；同时，金融资产管理公司是公司制企业，依照《商业银行法》的规定，商业银行不能对企业进行投资。因此，大多采用第3种方式，即金融资产管理公司购买商业银行的不良贷款。
1.国有商业银行的所得税处理。 《金融资产管理公司条例》第十二条规定：“在国务院确定的额度内，金融资产管理公司按照账面价值收购有关贷款本金和相对应的计入损益的应收未收利息；对未计入损益的应收未收利息，实行无偿划转。”因此，国有商业银行出售不良贷款，一方面要减少不良贷款的账面价值，即将贷款本息由不良贷款类科目、应收利息类科目转出，并冲减已提贷款呆账准备金和坏账准备金；另一方面，将出售款作应收账款入账。 在这一过程中，由于国有商业银行只是将有关贷款科目和应收贷款利息科目按原账面值转化为应收账款类科目，而无偿划拨的表外利息部分并未计入损益，所以，在金融资产管理公司收购国有商业银行不良贷款的过程中，国有商业银行只是进行一些会计处理上的账务调整，商业银行本身并无影响当期损益的收益和损失产生，不存在对收益征收企业所得税的问题。
