财务会计概念框架的构建及其经济分析(2)
2017-11-06 02:33
导读：二、财务会计概念框架的发展和我国的现状 利用CF作为沟通财务会计和财务会计准则的桥梁，已经成为国际会计准则委员会和西方主要国家在制定会计准则
二、财务会计概念框架的发展和我国的现状 利用CF作为沟通财务会计和财务会计准则的桥梁，已经成为国际会计准则委员会和西方主要国家在制定会计准则中采用的普遍做法。美国事首先建立CF的国家，1978年以来，美国财务会计准则委员会先后发布的7份“财务概念公告”（Statement of Financial Accounting Concepts No.1-7，CONl-7）构成了概念框架体系，涵盖：企业财务报告的目标、会计信息的质量特征、企业财务报表的要素、企业财务报表要素的确认与计量等。此后，国际会计准则委员会（IASC）和其他国家的准则制定机构纷纷效仿美国的做法，制定了相应的公告或准则行使概念框架的作用。其中LAsC在1989年制定的《编报财务报表的框架》涵盖了财务报表的目标、基础假设、财务报表质量特征、财务报表要素的分类及确认和计量等内容，并成为其他各国进行会计协调的基准。 FASB CONs和IASB Framework分别代表了两种最具代表性概念框架。尽管FASB和IASC制定CF的出发点基本相同，都沿用了美国
会计学会（从A）在1966年发表的《基本会计原理》中提出的“财务报表的决策有用观”，然而在向共同目标前进的进程中，FASB和IASC却选择了两种截然不同的道路。 FASB CONs包括的概念公告较多、内容也较为丰富，既包括对财务信息的概念性分析，也包括对非财务信息的要求，是一种“综合模式”；而IASB Framework既包括了概念性的分析，又提供了达到框架目标的主要标准，没有冗长的陈述内容，比美国的财务概念框架精练得多，是一种“简约模式”。尽管财务报表必须是公平的，它应该提供解决冲突的基础，但是由于相关利益团体的抵制，美国的CF中仍然包括了对相关利益团体的妥协方案。而IASB Framework没有体现选择性偏好，更符合中立性原则。 在我国的会计实践中，对财务报表的要求散见于《中华人民共和国会计法》、国务院颁布的《企业财务会计报告条例》、《企业会计准则》、《企业会计制度》等相关的规定中。此外，证监会颁布的《公然发行证券公司信息表露的内容与格式准则》和《公然发行证券公司信息表露编报规则》等文件也对财务报告做出了规定。这些制度和规定一定程度上适应了我国改革开放以来对会计信息的需要，但是由于对提供会计信息所涉及的框架性标准缺乏系统性，因而对会计环境的适应性较差，并存在一定的缺陷，如为了适应新经济形式的出现和交易方式的多元化，准则制定者不得不持续更新已有的准则和提供更为详尽的操纵指南，使准则日趋复杂。另外，由于缺乏CF，根据既定的交易或事项制定的准则常包括一些界限检验，致使例外情况在检验点两侧的相关交易的会计处理不同，导致了准则内在的不一致性。这为试图操纵财务报告，进行盈余治理的人提供了机会。而且经济环境日益复杂，使准则制定者难以充分预见会计准则必须适用的各种贸易情况，在这中形势下，构建cF就显得十分重要。
三、会计环境的变化对财务会计概念框架建设的影响 财务会计体系是、经济、文化等共同作用的结果。由于会计环境的差异决定了我国在制定CF过程中，不能完全照搬美国的“综合模式”或国际会计准则委员会的“简约模式”，必须结合我国特殊的会计环境制定相应的CF. 在我国的进程中，经历了很长一段计划经济时期，所有都回国家所有，政府是财务报表的唯一使用者，财务报表的设计主要为了满足政府宏观调控的需要。直到20世纪80年代开始实施经济体制改革和对外开放政策，才打破国有经济一统天下的格式，形成多种经济并存的局面，使进进主义市场经济的快速阶段，我国的环境也随之发生了明显的变化，这主要表现在：（1）改革开放以来。 股份公司和有限责任公司得到了迅速的发展和壮大；政府逐步
放松对生产要素的管制，市场调节功能增强；新的交易形式，例如融资租赁、衍生工具、期货期权等都得到了蓬勃的发展；资本市场的崛起使产权证券化、货币化，并大大促进了产权交易的发展和产权的活动。（2）改革开放前国有企业的资金来源于政府拨款，政府是财务报表的唯一使用者；而改革开放以后，企业的所有权与经营权分离，资金主要依靠债务融资和权益融资等外部融资；同时私营企业迅速发展，国外投资也呈几何数增长，这些变化都使财务报告的作用日益凸现。而贸易银行、资本市场、风险投资等也成为企业的资金来源，导致财务报表使用者由单一化向多元化发展。（3）1993年实施会计改革前，税法对财务报告产生了重要的，例如不能采用导致利润降低的、守旧的会计，过期的存货不能注销，资产禁止加速折旧等等。会计改革以后税法与会计分离，对财务报告的影响逐渐减弱。（4）随着经济的发展，会计职员的素质，包括知识结构、业务水同等都有了明显的进步。同时资本市场的发展，也推动了注册会计师职业的发展，注册会计师得到不断的壮大，但会计职员的整体素质还不高仍然是个不争的事实。（5）由于市场竞争的加剧，经济环境的不确定性增加，企业的破产风险增大，使其持续经营能力受到威胁。 上述特性必然对我国制定CF产生深刻的影响，具体体现在：（1）财务报表的目标，既要考虑到国家是一个重要的信息使用者的需要，又要考虑我国资本市场的形成和发展，投资者和债权人将成为信息的重要使用者的要求，以及其他潜伏的报表使用者的需要。（2）同时长期以来，由于企业破产机制不健全。 在行政手段的干预下，一些企业信用不佳、偿债能力低下、理应破产的企业仍以重债企业的形式委曲维持。对这种企业按照权责发生制确认收人，会产生巨额虚假收进和巨额虚假利润，必造成会计信息的扭曲。但是随着企业改革的深化、市场经济的发展、信用体系的完善采用权责发生制将成为必然。同时随着竞争的加剧，企业破产将司空见惯，所以夸大对企业持续经营能力的评价就显得十分重要。（3）会计信息质量特征的权衡和资产计量的方法的选择，也必须根据特定的环境条件有所侧重。应该熟悉到，尽管我国的注册会计师队伍不断壮大，但是在我国会计职员的整体素质不高、会计信息使用者会计知识较少、会计信息失真较为严重、相关要素市场发展不成熟的情况下，夸大可靠性并运用本钱法为主的资产计量方式具有十分重要的现实意义。（4）对财务会计要素的定义上，资产负债表要素必须根据我国交易或事项的发展，而有所扩展和丰富：在收益表要素的定义上，我国一直沿用的是“收进一用度法”，该方法以为“收益”是本钱与相关收进配比的结果，而FASB和IASC采用的是“资产-负债法”，关注的是净资产的计价，净资产价值的增加部分就是所谓的收益，反之，就为亏损。与“收进一用度法”相比，“资产一负债法”的优越性在于资产和负债是真实的，因此我们的损益的确认应向“资产-负债法”靠拢。 （5）资本保全概念是财务概念框架中的重要组成部分，在我国的财务概念框架中也不可或缺。从我国的会计实践和未来发展来看，基本上还是继续沿用“财务资本保全”概念。总之，CF建设必须在充分考虑会计环境约束，才能使其更、更公道和富有生命力。
