新准则下对抵销内部交易未实现损益的思考(3)
2016-10-21 01:15
导读：抵销未实现损益在实务中还可用不同的方法处理：在个别报表中按照抵销未实现损益后的被投资单位净利润确认投资收益和调增长期股权投资账面价值，编
抵销未实现损益在实务中还可用不同的方法处理：在个别报表中按照抵销未实现损益后的被投资单位净利润确认投资收益和调增长期股权投资账面价值，编制合并报表时对长期股权投资与存货进行重分类调整，即按照回属于投资企业的内部交易未实现损益调增投资价值和调减存货价值，见表5中方法2；或者个别报表不抵销内部交易未实现损益，即个别报表中确认投资收益和调增长期股权投资账面价值各100万元（100×40％），待需要编制合并报表时再按回属于A公司的未实现损益份额，抵销投资收益和存货价值，见表5中方法3。逆流交易采用不同方法的抵销及调整分录如表5所示。
不同的处理方法对合并报表没有影响，但对个别报表会产生不同影响。笔者以为，在个别报表中将未实现损益的抵销全部完成，即表5中的方法1比较公道。理由如下：
1．有利于保持权益法处理的一致性。根据我国会计准则的规定，企业对于合营及联营企业的投资，个别报表和合并报表均采用权益法进行会计处理，而且个别报表的编制先于合并报表，那么抵销内部交易未实现损益就应当在个别报表中进行。由于无论在个别报表还是在合并报表中，所运用的权益法原则应当保持一致。况且，等待合并报表时才进行抵销会碰到下列现实题目：假如A公司没有子公司因而不需要编制合并报表的话，内部交易未实现损益的抵销岂不无法完成了吗？
2．有利于从法律角度考虑利润分配的基准。从现行法律法规的角度而言，企业利润分配的基准应当是个别报表中的未分配利润，而非合并报表中的未分配利润。内部交易通常以收益居多，在个别报表中抵销未实现收益，符合谨慎性原则的要求，可以避免将未实现收益用于向投资企业分利，有利于资本保全，维护债权人正当权益和保护企业持续经营。
（转载自http://www.ＮＳＥＡＣ.com中国科教评价网） （二）顺流交易
投资企业将商品销售给合营及联营企业，假如合营及联营企业未实现对外销售，投资企业对该项内部交易的未实现销售损益只应确认回属于其他投资企业的份额，待投资企业将该资产转售给独立的第三方以后，再确认这一交易损益中回属于自己的份额。除非资产的出售证实确实发生了减值损失，投资企业才应当全额确认有关损失。
案例3：假定A公司在本年度将一批本钱400万元的商品按500万元的内部转移价销售给B公司。至年末，B公司购进的该项商品均未出售。其他条件同案例2。
由于A公司拥有B公司40％的股权，该项顺流交易也可以理解为A公司出售给B公司的商品中只有60％实现了对外销售。由于该项内部交易未实现收益100万元并没有计进联营企业B公司的净利润，因此投资企业按权益法确认投资收益理应为100万元（250×40％）。在个别报表中抵销顺流交易未实现收益100万元回属于A公司的份额40万元，应当分别抵销A公司自己的营业收进200万元（500×40％）和营业本钱160万元（400×40％），即抵销该项交易未实现销售收益40万元；同时，抵销长期股权投资40万元，由于联营企业B公司的期末存货价值中有未实现内部交易收益40万元。见表6中方法1。需要说明的是，抵销联营及合营企业存货价值中未实现损益，与抵销子公司存货价值中未实现损益相比有所不同：子公司纳进合并报表范围，可以直接抵销存货价值；联营及合营企业不纳进合并报表范围，其存货价值中回属于投资企业的份额反映在投资企业的长期股权投资价值之中，只能通过抵销长期股权投资价值来间接抵销存货价值。
对于抵销投资企业与合营及联营企业之间的顺流交易未实现损益，实务中也可用不同方法进行处理：在投资企业个别报表中按照顺流交易未实现损益100万元回属于投资企业的份额40万元抵销投资收益和长期股权投资，即长期股权投资和投资收益均只确认60万元[（250－100）×40％]，编制合并报表时作重分类调整，即在营业收进、营业本钱与投资收益之间进行调整，见表6中方法2；或者个别报表不抵销内部交易未实现损益，待需要编制合并报表时再按回属于A公司的内部交易未实现损益份额，抵销营业收进、营业本钱和长期股权投资账面价值，见表6中方法3。顺流交易不同方法的抵销及调整分录如表6所示。
