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试论差别财务报告(4)

2017-01-10 01:16

　　三、实施差别财务报告需要进一步研究的几个问题

　　尽管差别财务报告对不同会计信息使用者而言，具有较强的针对性和实用价值，但差别财务报告的实行，无论在理论上，还是实务上均存在一些需要进一步研究的问题。具体表现在以下三个方面：

　　1、向不同使用者报送的差别财务报告的确认和计量标准是否允许存在差异？

　　如果差别财务报告仅仅是在报送时间或的繁简方面存在差异，无疑不会违背公认的会计原则，其操作也较为容易。但是，如果不同的信息使用者对财务报告的确认和计量标准提出不同的要求，这种要求能否被满足呢？从会计理论和实务来分析，现行的会计确认标准或，基本上可以满足不同信息使用者的需要，即使有些使用者会有一些不同的要求或特殊的确认方法，如税务部门在征收所得税税款时，其构成应纳税所得额的收入和允许扣除项目，与会计上确认收入、费用的标准是存在一定差异的，但将会计利润调整为应纳税所得额的方法也较为简单。那么，关键的问题便是计量标准的选择问题，即通常所讲的计量模式问题。由于传统财务会计是以向外界提供客观、公正的描述所依存主体的经济活动为目标，所以成本／名义货币单位模式至今仍然是财务会计最基本、也是最主要的会计计量模式。但是，由于通货膨胀问题的普遍存在，通货膨胀会计（也称物价变动会计）越来越受到理论界和实务界的重视，并试图通过建立通货膨胀会计，以便为投资者、债权人、政府管理机构和企业管理人员等制定决策提供更为有用和相关的会计信息。而通货膨胀会计的运用，除一般物价水平会计外，无论是现行成本会计，还是现行成本／不变购买力会计，都必然涉及到传统会计计量模式的改变，这也就带来了一个问题：如一些使用者需要历史成本计量模式下的信息，而另一些使用者则需要现行成本或现行成本／不变购买力计量模式下的信息，差别财务报告能否分别采用不同计量模式，并向不同的信息使用者提供不同计量模式所形成的财务报告。

　　从我国的有关法规的规定来看，是否允许这种差别的存在并无明确的规定，尽管新修订的《会计法》在法律责任一章中，将“向不同会计资料使用者提供财务会计报告编制依据不一致的”作为违反会计制度规定的行为之一，但其所强调的编制依据是否包含不同的会计确认方法或计量模式，并不十分明确。同时，《企业会计准则》也未涉及类似的问题或提出相关的要求。之所以会出现这种情况，与差别财务报告在我国会计理论上很少提及，在实务中也未曾运用有关。

　　而从国外的情况来看，从20世纪60年代以来，美国、英国、加拿大、澳大利亚等国的会计组织和有关机构先后发布了关于物价变动会计方法和规定要求的文告，国际会计准则委员会（IASC）也分别于1977年和1981年公布了第6号准则《会计对物价变动的反映》和第15号准则《反映价格变动影响的会计信息》（取代第6号准则），要求各国或以补充资料或以基本报表来反映物价变动对企业的影响。但从实际运用来看，除少数国家（如阿根廷、巴西等拉丁美洲国家）已将一般物价水平调整报表作为基本报表外，世界各国会计核算和报告基本还是采用历史成本会计模式，在此基础上再采用物价变动会计方法提供补充资料，如消除物价变动影响后重编的财务报告等。这也从事实上形成了两种不同计量基础编制的财务报表。对不同的使用者而言，其既可以对两种报表都关注，也可以只关注其中一种报表。因而，从某种意义上讲，物价变动会计的产生和发展，既为不同计量模式的运用提供了可能，同时也为差别财务报告（主要是对外财务报告）的运用创造了条件。因此，从满足不同会计信息使用者的需要出发，采用不同的会计计量模式形成不同的财务报告，应该是允许的。尽管在实际运行中也许会存在一些问题，如信息提供者通过不同的计量模式的计量结果，达到粉饰或掩盖某些财务问题，但这并不完全是不同计量模式的运用本身所必然产生的问题。因为在单一计量模式下，这些问题同样存在，甚至更具有欺骗性。