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论非法出售增值税专用发票罪的疑难题目学毕

2016-11-14 01:19 一、主体构成中的疑难判辨

　　非法出售增值税专用发票罪的主体存在争议与疑难的是，有权出售增值税发票的单位和工作职员能否成为本罪的主体。

　　1.税务机关及其工作职员在发售发票中违反法规规定向分歧格的纳税人或其他人发售发票的行为是否是本罪主体，能否成立本罪关于这一主体构罪题目，上有不同见解。有人以为，税务机关及其工作职员，无论基于何种动机和目的，非法发售增值税专用发票达到法定标准均应以非法出售增值税专用发票罪定罪处罚。同一观点者以为，本罪的主体，具体来说，可以分为正当拥有增值税专用发票者，非法拥有增值税专用发票者以及负责发售增值税专用发票的税务部分及其工作职员三种。又有人以为本条所说的“非法出售”行为人，既包括税务机关及其工作职员故意违反法律法规的规定进行出售的行为，也包括其他任何人出售增值税专用发票的行为。又有人把本罪主体具体分类为四类人或单位：一是有权出售增值税专用发票的税务机关或其工作职员；二是正当取得增值税专用发票的单位或个人；三是非法取得发票的单位或个人；四是以其他方式取得增值税专用发票的单位或个人。而持歧义见解的学者以为，在实践中非法出售增值税专用发票的行为主要是指无权出售增值税专用发票的单位或者个人出售增值税专用发票的行为。

　　笔者以为，构成非法出售增值税专用发票罪的主体原则上包括有权出售的单位主体及其工作职员，也包括无权出售主体的单位或人，即税务机关及其工作职员应包括在其中。但是，在具体构罪中，这种犯罪主体未必均在非法发售增值税发票活动中均成立本罪。由于在我国刑法规范的税收犯罪中，除了一般规定税务机关及其工作职员非法出售增值税发票成立非法出售增值税专用发票罪外，还特别对税务机关职员另行设置了税收职务犯罪，即刑法第405条规定的徇私舞弊罪。这一规定属于税收职务犯罪的特别法，因此，在刑法第207条与405条竞合的情况下，必然优先于普通法，故非法出售增值税发票的行为未必均成立非法出售增值税专用发票罪。而是要留意刑法是否对某种特殊身份主体作了单独定罪的规定。上述第一种观点把本罪的主体所应构成的犯罪尽对化是错误的。上述第一种观点把税务机关滥用职权发售增值税专用发票的行为不拘任何动机和目的，均一律以为成立非法出售增值税专用发票罪的看法，是把税收犯罪职务主体的履行发售发票行为的构罪尽对化，是不顾立法的实际规范的一种错误熟悉倾向。而第二至第四种观点固然不像第一种观点那样把税收职务犯罪主体的非法发售增值税专用发票的行为尽对地定为本罪，但是，其把税务工作职员利用职务便利实施的非法发售增值税专用发票的行为也认定为成立本罪，即把税务工作职员亦视为本罪的犯罪主体，这是欠妥的。而上述第五种观点把有权出售的税务机关排除在本罪的主体之外也是不妥的。首先，即第五种观点看，其把税务机关摒弃于本罪主体之外，则税务机关为自身利益或地方利益而非法发售增值税专用发票的行为完全不受到刑法的管制，是不符合刑法的立法精神的。从近几年来发生的上百亿元的重大税案看，无一不是由税务机关违反法律法规的规定进行的。假如不是税务机关的滥用职权行为，上百亿、数百亿的国家税收损失就不可能如此频频出现。由于我国有关法律法规对增值税专用发票的发售是有严格规定的，作为职能机关应依照该类发票的治理规定，正当发售发票，以有效地发挥增值税专用发票的功能。有的税务机关由于受地方保护主义的恶习作怪，随意降低发票领购资格，任意滥售发票，造成极大危害。如“金华税案”中的金华县国税局，为了引税，获取地方非法利益，对增值税专用发票领购的一般纳税人，不经审查，实行“先上车，后买票”的作法，放宽一般纳税人的认定条件，使得增值税专用发票领购泛滥成灾。“南宫税案”和2001年发生的更大的“潮阳税案”更是一个个滥售增值税专用发票的行为。这些行为均出自有权出售发票的国家税务机关，假如不对这些滥用职权的机关追究非法出售发票的责任，则不能有效地制止这类犯罪的发生，故税务机关在此种情况下应成为本罪的主体。