变更设立股份有限公司自然人股东的个人所得税(4)
2017-08-09 01:52
导读：其次，未分配利润和盈余公积折成股份的实质是利润分配。一般而言，收益权是股东享有的基本权利之一，而股东收益权的实现需要法定的决策程序，最后
其次，未分配利润和盈余公积折成股份的实质是利润分配。一般而言，收益权是股东享有的基本权利之一，而股东收益权的实现需要法定的决策程序，最后由公司股东会(股东大会)做出决议后实施。从表面上看，作为净资产组成部分的盈余公积和未分配利润是按照一定比例折成股份，成为公司实收资本的组成部分，并不是按照分配利润的法定程序进行，没有召开股东会议(股东大会)，也没有做出利润分配决议。但是，其结果与通过股东会(股东大会)分配利润是一样的，即都导致股东持股数量的增加、盈余公积和未分配利润的减少甚至消失。因此，可以认为，盈余公积和未分配利润折成股份的性质是处分利润的行为，应视为利润分红或盈余分配，该部分应当属于应税所得并征收个人所得税。
第三，自然人股东并未从利润分配中获取任何现金流入。在整体变更股份有限公司过程中。自然人股东遇到了在未获取任何现金收益的情况下却须以现金方式缴纳巨额所得税的尴尬局面，因为在该情形下，股东无足够的现金来履行纳税义务。同时，公司也遇到在以净资产整体折股的前提下无法履行代扣代缴个人所得税的矛盾。根据公司法的规定，整体变更方式的实质属于公司发起设立，且有限责任公司是以经审计的未分配利润、资本公积、盈余公积等净资产整体折成股份有限公司的股份，在折股过程中并未涉及个人所得税。在公司折股行为完成后，虽然产生了股东个人所得税，但此时公司已无可以代扣的股东资产了，特别是在公司按照1:1的比例折股的时候。因此，就产生了自然人股东无实际缴纳能力、公司也无法代扣自然人股东个人所得税的现象。
从上述几个方面的分析可以看出，整体变更情况下自然人股东的个人所得税问题，既是人们对整体变更的原因、性质和实际操作不太了解所造成的，也与自然人股东个人所得税制度尚不完善有关。因此，非常有必要加强整体变更设立股份公司自然人股东个人所得税制度的建设。
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四、完善整体变更设立股份有限公司自然人股东个人所得税制度的建议
以上分析表明，有限责任公司整体变更为股份有限公司时，人们对自然人股东所持股份的增量部分是否纳税以及如何纳税的问题确实存在不同的认识。虽然《公司法》规定了有限责任公司可以变更为股份有限公司，《首次公开发行股票并上市管理办法》也规定了有限责任公司整体变更为股份有限公司的业绩可以连续计算，《个人所得税法》也有关于个人的股息、红利所得应缴纳个人所得税的规定。但是，有限责任公司整体变更为股份有限公司时，自然人股东的个人所得税如何处理的问题，相关法律法规并未予以明确。目前的通行做法是参照《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》执行。但是，有限责任公司整体变更为股份有限公司的过程并非资本公积转增股本和派发红股的过程，二者之间确实存在实质性的差别，在实际操作中，各地税收征管机关、证券中介机构对整体变更时个人所得税的处理方式也存在较大的差异。因此，根据公平和效率原则，为完善整体变更方式下自然人股东的个人所得税制度，笔者提出以下建议：
1.明确界定“整体变更”的含义。我国的公司、证券法律制度规定了股份公司设立可以采取整体变更的方式进行。但是，《公司法》仅从设立方式上确认了变更设立股份公司的法律地位；《首次公开发行股票并上市管理办法》及《公开发行股票并在创业板上市管理办法(征求意见稿)》仅从业绩可以连续计算的角度对整体变更设立股份公司进行了规范，上述三者均未对整体变更的法律含义予以明确界定。
为了规范有限责任公司整体变更为股份有限公司的行为，统一人们对变更设立股份有限公司的认识，应当首先对整体变更的含义予以明确。笔者认为，有限责任公司整体变更为股份公司是指有限责任公司在不增加新股东的前提下，在确定的基准日以经审计的净资产按照不低于1:1的比例折成股份并设立股份有限公司，且原有限责任公司的债权、债务由变更后的公司承继的股份有限公司的设立过程。
