中美应对财务报表欺诈的政策剖析与比较(2)
2017-11-02 02:24
导读：1.3 行业经营与交易事项的特殊性同公司治理与内部控制的缺陷所导致的财务欺诈风险因素 审计技术提示第一号之所以要求注册会计师对一系列可能存在欺
1.3 行业经营与交易事项的特殊性同公司治理与内部控制的缺陷所导致的财务欺诈风险因素 审计技术提示第一号之所以要求注册会计师对一系列可能存在欺诈风险的特殊方面予以特别关注，是基于以下原因：1）在新经济，很多企业的产品具有高技术附加值、低生产本钱的特点，特别是那些研究开发用度极高的公司。因此，这些作为无形资产的研发用度是记进当年，还是记进第二年，对公司的利润影响很大。2）发生财务欺诈丑闻的上市公司有相当数目是通过关联交易来虚构利润，而关联交易通常只有交易形式而欠缺经济实质，交易的价格及付款条件有时也很特殊，在公司经营困难之际，不难发现有些交易的对方实质上根本没有能力或动机完成该笔交易。3）这些上市公司在定期对外公告时，常在报告当日或前数日对分录作重大调整或完成非常交易。非常交易包括出售非经常性营业的资产、重大或不平常的期末收益、推出新的期末促销计划或处置公司的某一部分。由于这些类型的交易或调整，超出了公司的正常经营业务，因此公司内部控制制度不易发挥制衡作用，极有可能产生重大的财务欺诈风险。 从当前情况来看，中国很多上市公司在法人治理结构上存在缺陷，股权比较集中，极易发生“内部人”控制现象，即由控股股东完全操纵董事会、治理层和监事会。在这种情况下，控股股东出于自身利益有可能迫使公司治理层采取严重违反诚信原则的行为，如通过篡改会计记录、有意忽略财务会计报表中的重要信息等欺诈行为达到不可告人的目的。 公司建立内部控制制度的本意是要达到公道确保公司财务信息的可靠性、经营活动的有效性和效任性及对法规的遵从性。一旦上市公司内部控制薄弱、治理松弛就极易导致挪用***、私调资金等谋取个人私利的行为。为了掩盖这些不法行为，一些从事非法活动的职员必然在公司报表编制、公司经营活动的定期表露上采取种种欺诈的手段。
2 美国SASNo.99的主要内容的新变化和新要求 SASNo.99作为AICPA（美国注册会计师协会）全面反欺诈和建立公司责任程序的一个组成部分，在扩大审计业务小组制定计划和执行审计工作的职能方面迈出了一大步。2002年10月AICPA总裁BarryC.Melancon在秋季理事会上作了出色的演讲，演讲的第三个主题就是“关于欺诈题目的重要性以及美国会计界正如何解决这一重要题目”。[5]AICPA通过不懈的努力，做出了一系列富有成效的改进，新的应对财务报表欺诈的审计准则说明（SASNo.99）于2002年12月15日正式实施。SASNo.99的正文由10部分组成，有83条细节说明，主要内容所反映的新变化和新要求可概括为：
2.1 集体讨论存在重大错报风险的重要性、重新回纳欺诈的特征和夸大职业怀疑性的运用 SASNo.99要求审计业务小组在审计过程中应对被审计对象可能欺诈的方式和从哪些方面进行欺诈等进行讨论交流。为此，SASNo.99首次在审计中引进了“头脑风暴法”（brainstorming），即“集体讨论”的概念。这表明在公司欺诈手段和方式走向愈来愈隐蔽、高明、多样化的今天，单凭一个审计职员的能力无法发现或辨认财务报表中所可能隐躲的由于欺诈所导致的重大错报；只有集众人之智，合众人之慧，群策群力，在整个审计工作过程中彼此之间进行有效的交流才能够较好地完成工作。 SASNo.99将SASNo.82中列举的大量欺诈性因素的解释性说明重新回纳为三个主要特征：1）动机/压力（incentive/pressure）；2）机会（opportunity）；3）自我公道化/态度（rationalization/attitude），即企业治理当局或雇员持有一种被歪曲了的道德观，使有违诚信原则的欺诈行为自我公道化或类似的态度。 SASNo.99同时指出注册会计师在从事审计业务时应保持职业的怀疑态度，特别提醒注册会计师要摒弃一些倾向，即根据过往的经验相信被审计对象老实和正直。可以说，SASNo.99将职业的质疑态度前所未有地放到了十分重要和突出的位置上。另外，SASNo.99也要求注册会计师在从事审计工作中要进行“换位思考”，即站在财务欺诈者的角度思考如何进行欺诈而不被捉住，通过这种思考能够帮助注册会计师找出题目之所在。当然，SASNo.99也指出注册会计师在进行调查时向不同的人问同一个题目，并比较不同的回答来识别出对该题目反应的一致之处或矛盾之处，这样有助于注册会计师识别可能存在的欺诈风险。
