中美应对财务报表欺诈的政策剖析与比较(3)
2017-11-02 02:24
导读：2.2 判别和评估财务欺诈风险，并对风险做出反应 SASNo.99要求注册师利用前一程序收集的资料，判别欺诈可能导致的财务报表重大错报的风险。特别夸大注
2.2 判别和评估财务欺诈风险，并对风险做出反应 SASNo.99要求注册师利用前一程序收集的资料，判别欺诈可能导致的财务报表重大错报的风险。特别夸大注册会计师在进行收集信息时要进行职业判定，同时从四个方面予以考虑，即风险的类型（是同欺诈型的财务报表编制相关还是同资产的挪用相关），风险的重大性（风险是否相当大以致于出现财务报表重大错报的可能后果），风险的可能性（导致财务报表重大错报的可能性），风险的渗透性（潜伏的风险是否已渗透到整个财务报表当中或者特定的声明、账户以及交易中）。另外，同SASNo.82对财务欺诈风险进行判别相比，SASNo.99对风险的判别又新增加了两条要求：1）推定不适当的收进是一种风险。大量带有欺诈性质的财务报告都涉及不适当收进的确认，因此，SASNo.99要注册会计师“应当通常的”推定同收进确认相关的欺诈所导致的财务报表重大错报的风险。假如注册会计师没有将不适当的收进确以为引致财务报表重大错报的风险，那么注册会计师就应该说明理由。2）关注治理层凌驾内部控制之上的风险。SASNo.99指出，即使存在注册会计师无法辨别出一些财务欺诈导致财务报表重大错报的风险，治理层凌驾内部控制之上的风险仍然是可能存在的，由于这种风险无法猜测，所以，SASNo.99要求注册会计师在制定审计计划时应予以充分考虑。 SASNo.99要求注册会计师首先应对内部控制的五个相关组成要素（即控制环境，风险评估，控制活动，信息交流，监控五个要素）有全面深刻的理解，同时也夸大了SASNo.55中所指出的无论是人工还是自动进行的控制都存在着被巧妙回避的风险。[6]注册会计师在评价被审计单位对已识别欺诈风险而实施的有关计划和控制的有效性后，应考虑这些计划和控制是减轻已识别的欺诈风险还是由于这些计划和控制存在特定缺陷反而加剧了已识别的欺诈风险。注册会计师再据以对已识别的财务欺诈做出反应，根据情况对审计工作的具体方式和程序进行调整。
2.3 收集评估审计证据以及同相关各方交换意见 SASNo.99要求注册会计师在收集和评估审计证据的过程中应秉持专业怀疑的态度，同时提醒注册会计师即使在审计的实质性程序阶段或者在复查阶段中，都有可能存在着未能发现的财务欺诈的风险，并提供了与此相关的事例说明。另外，新准则要求注册会计师应评估那些并非是导致重大错报的财务风险可能产生的，特别是涉及相关岗位的职员时更应如此。值得留意的是，当注册会计师无法确定欺诈风险的大小时，SASNo.99建议注册会计师采取下列步骤：1）尝试获得更多的证据；2）考虑审计工作在其他方面的；3）同相当级别的治理职员和审计委员会讨论下一步工作所应采取的程序和；4）向顾问咨询。新准则也向注册会计师建议当由于财务欺诈所导致财务报表重大错报的风险巨大时，注册会计师考虑从审计业务中或审计小组中退出时所应采取的方法和措施，由于出现重大欺诈风险通常是由治理阶层造成的，而且公认的审计准则也不是为侦察治理阶层的阴谋而设计的，这一要求也为注册会计师的自我保护提供了积极的指导。同时，SASNo.99要求注册会计师同被审计单位的治理层、审计委员会和其他相关各方就欺诈交换意见，以达到共同防止欺诈的目的。
3 中美应对财务报表欺诈的政策比较 3.1 中美两国相关背景、证券市场运行 中美两国在本国公司出现大量的欺诈丑闻后，先后颁布了应对财务报表欺诈行为的政策措施，这不仅仅是公司本身的题目，而且暴露出了两国在经济背景、证券市场运行等方面存在的题目。因此，对两国应对财务报表欺诈的政策进行比较就不能不关注两国的经济背景、证券市场运行的情况。
3.1.1 经济背景、证券市场运行分析 中国改革开放二十多年，走了一条计划与市场此消彼长的双制度增量渐进改革之路，固然采用的是“走一步看一步”、“摸石头过河”等看似简单的改革方式，但是却符合中国人在实践中逐步深化熟悉的思维方式和中国的国情，因而以点带面走出了令世界瞩目的中国特色道路。相比之下只有区区十多年的中国证券市场的之路可没那么一帆风顺，而是题目重重，在普遍失信的情况下，出现像银广厦那样演绎真实谎言的上市公司就不足为奇了。这种股市道德风险泛滥现象的出现，其根本原因在于人所皆知的中国股市流通股与非流通股的***，就是中国股市有三分之二的股权不流通。这是股市独占的中国特色，也是区分中国股市与世界上其他股市的最大国情。众所周知，股东投资于上市公司，在经济上期看的和他们能够得到的只能是：1）股票增值；2）股利分红。前者来得直接，而且想像空间大；后者需要回报预期的稳定性和长期等待的耐心。在一个环境变动起伏大、经济高速增长的发展中国家，人们更看重的是股票的增值。三分之二的股票不流通，上市公司控制在非流通股股东手里，意味着控股股东们不能从公司股价的上升中得到任何好处，也不会由于股价的下跌遭受任何损失，即控股股东是与广大中小投资者———流通股股东不同的利益团体。在这种情况下，控股股东们的投票权和决策权在双重意义上是廉价的：不仅取得投票权的本钱大大低于流通股股东，因而在货币价值上是廉价的，而且投票的利益导向也是廉价的———他们很轻易为自己的特殊利益而廉价出卖流通股股东的利益。
