中国独立审计侵权责任之法理分析(9)
2016-10-25 01:28
导读：因此，审计职员应该明确，公认审计标准和审计标准说明书是执行业务的最低标准而不是最高标准或理想的标准。假如审计职员不顾具体情况，仅仅根据标
因此，审计职员应该明确，公认审计标准和审计标准说明书是执行业务的最低标准而不是最高标准或理想的标准。假如审计职员不顾具体情况，仅仅根据标准就缩小审计的范围，那他就根本没有把握标准的精神。同时建立审计标准也并不意味着审计职员任何时候都要盲目照搬照抄。假如审计职员以为某一标准的要求不切实际或不能执行，他完全可以采用一个变通的行动方案。同理，假如某个有的事项金额不大，也无需死守有关标准。需着重夸大的是，是否违反审计标准，需要审计职员自己往判定。
从审计质量的角度考察，固然审计准则是最佳的审计实务，但它并不意味遵守审计准则就达到了最高的审计质量，而且达到了保证审计质量的最最少要求。由于“职业谨慎”的概念和职业概念有时也会不一致。原因主要有两方面：一是环境变化了，审计准则没有作出相应的调整和修改；二是审计准则还有不完整或不完善的地方，即对某些审计实务例如某些特殊待业的财务报表的审计未提出明确的要求和判定准则。审计准则的这些缺陷了其作为衡量审计责任的最高标准的地位，正如1970年英国新南威尔士高级法庭的判决所说的：“在审查帐户时保持公道的关注和技能作为一种法律责任一直没变，但是审计中的公道性和技能必须考虑变化的环境，并应随环境的变化而变化。公道的关注和技能要求不断修订审计准则以满足和适应变化了的环境。从这一点来看，现在的审计准则比1896年时的更精确。”[18]
2、西方期看差距、审计准则、审计责任关系
期看差距是指公众对审计的需求与公众对审计执业的熟悉之间存在的差距，它既包括了由于审计能力不足而形成的差距，也包括了由于公众的熟悉错误而形成的差距。麦克唐纳委员会是1986年加拿大特许师协会成立的，其正式名称为审计公众期看委员会，该委员会1988年提交了研究报告，以图的形式描述了期看差距的构成要素以及解决的途径，
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图中，纵轴A代表公众对审计的需求，纵轴B代表审计职员上可能实现的期看水平，纵轴C代表现有的职业准则要求实现的期看水平，纵轴D代表审计职员现在实际实现的期看水平，纵轴E代表公众以为目前审计职员实现的期看水平。各纵轴之间的间隔代表期看差距的具体要素。从图中可以发现，期看差距是公众对审计的需求与公众对目前审计执业的熟悉之间的差距，它具体包括AB、BC、CD、DE四段。麦克唐纳委员会在报告中指出：“该图重点是在于公众期看和公众的看法。那些期看可能是公道的，也可能不是；那些看法可能是实际的，也可能不是。一个令人失看的、不切实际的期看，或一个错误的业绩看法，就象审计和会计准则或业绩的真正缺陷一样，会破坏公众对审计职员和已审计信息的信任。然而，当职业界试图缩减期看差距时，评价公众期看和看法的现实性就显得很重要。假如公众有现行的职业准则未满足的公道期看（BC段）或执业的业绩未达到其准则要求（CD段），那么就应该改进准则或进步业绩水平。另一方面，假如题目是公众的期看不公道（AB段）或对业绩的看法错误（DE段），那么从逻辑上说就应该改进公众的理解。但这似乎缺乏可行性，所以职业界仍然必须预备对付这种结果。”[19]
从期看差距角度出发，以期看差距构成要素图为背景，以公众的需求水平、理论上能够实现的水平、实际上能够实现的水平、审计职员实际实现的期看水平和公众对现在执业的熟悉五条纵轴为参照，可以更为直观、更为全面地熟悉审计职员的责任区域。如上图所示，会计职业界人士以为，遵守独立审计准则就可免除会计师的审计责任，所以会计界眼中的审计责任区域是“现在的准则与现在的执业”之间，亦即，假如执业质量低于现在审计准则的要求就要承担审计责任。而法律界人士以为，遵守独立审计准则并不能当然意味着可以免除审计责任，在律师、法官眼中，往往会采用比现在的准则更高标准的准则（可能的准则）来评判会计师的得失，所以法律界眼中的审计责任区域是“可能的准则与现在的执业”之间，亦即，现在审计准则是会计师执业的最低标准，假如不按照现行准则执业，就一定要承担审计责任；但遵循现行准则执业，并不能当然免除责任。
