谈公路经营企业财务管理与会计核算的几点特殊(2)

　　目前，深圳高速、福建高速等公路采取每间隔一定期间，根据实际量与预计交通量的差额调整折旧的做法。粤高速采取工作量法计提折旧的依据是预期的交通量。山东马龙高速在实务中采取了按照平均年限法计提公路固定资产折旧的做法。

　　6.公路经营企业的无形资产主要是公路收费权和土地使用权。公司有偿取得的已建成收费公路收费权，应当作为公司的无形资产；根据《中华人民共和国公路法》以及《中华人民共和国物权法（草案）》等有关规定，公路经营企业所拥有的，只是有期限的公路收费权。所以，无论是企业建造的，是国家投入的，还是企业投资购买的，都应当作为公司的无形资产（公路收费权）而不是固定资产。《公路法》和《收费公路条例》赋予了收费公路收费权，涉及公路资产的重要物权概念有3项。第一项是所有权；第二项是收费公路经营权；第三项是收费公路收费权。我国的收费公路，不管是收费经营公路还是收费还贷公路，其基础都是公路收费权而非公路资产。根据《公路法》的第六十条表述，不管是转让收费权的公路，还是国内外组织投资建设的公路，所规定的都是收费经营，既不是资产经营也不是经营权经营。但不管是经营型收费公路还是还贷型收费公路，其收费权均不具有资产处置权、完全的产品定价（收费标准确定）权和产品销售（谁可使用收费公路）权的权能。

　　公司为修建高速公路通过出让方式取得的有期限的土地使用权，其价值摊销期应与该公路的收费经营期保持一致。在公司对外转让通过建造取得的公路收费经营权时，应将所涉及的固定资产和土地使用权账面价值全部转出。《物权法（草案）》第五十五条只规定道路、、通讯、天然气等设施依照法律规定为国家所有的才属于国家，但到目前为止，公路资产属于国家所有的法律表述还没有明确，建议在以后公路法修订中，应对此加以明确。

　　7.公路基本建设是公路经营企业承担的主要工作任务之一。《高速公路公司管理办法》中规定，公司在建设公路期间发生的与建设公路有关的支出，分别计入安装工程投资、设备投资、待摊投资和其他投资。由于公路经营企业实行基本建设财务与经营财务并轨，所以公路工程应当包括建筑安装工程投资支出、设备投资支出和待摊投资支出；公路基本建设期间根据项目概算发生的不需要通过建筑安装工作即可形成交付使用资产的其他投资，直接形成公司的各类资产。

　　8.关于成本费用的核算，我们认为，所有的通行养护成本都属于“公路经营成本”的范畴。所以，有必要将《公路经营企业制度》中的“公路经营成本”更名为“公路维护成本”。根据核算与管理的需要，公路维护成本可以进一步划分为公路小修保养成本、公路大中修工程成本、公路改建成本等。

　　公路收费权资产和公路用地的土地使用权资产是公路经营企业经营性资产的主要组成部分；因此公路收费权价值摊销和公路用地的土地使用权价值摊销额应当作为公路经营成本的重要组成部分。由于这部分价值金额巨大，如果将其列入管理费用，既夸大了管理费用的实际发生额，又会导致公路经营成本数据失真，对公路经营企业的成本费用管理非常不利。

　　对此，将公路经营成本划分为公路维护成本、公路收费权摊销成本、公路灾害及抢修成本、公路绿化成本、征收业务成本、其他成本等六类是必要的。

　　9.应当重视对公路经营企业清算资产的有效管理。不应当将经营期限届满需要无偿移交国家的公路资产（包括公路及构筑物、安全设施、监控设施等）、需要拆除的收费站设施以及其他费用性资产作为公路经营企业的清算资产。扣除这些资产以后，公路经营企业的清算资产寥寥无几。

　　由于公路经营企业在经营期限终了应当按照国家的规定将公路及附属设施无偿交还国家：将设置在公路主线上的收费用建筑物拆除，所以这些资产不应当作为清算资产。我们认为，公路及附属设施应当包括：公路及构筑物、安全设施、通讯设施以及其他需要在经营期限终了无偿交还国家的设施或者资产。公路经营企业应当根据与政府主管部门签订的收费权转让协议或者公路特许经营协议中的具体规定，明确“公路及附属设施”以及其他需在经营期末交还国家或者拆除、不应当作为清算资产的各类资产的内涵，以利于规范财务行为，保证公路经营企业的财务管理活动科学、有序地进行。