浅议企业合并的会计方法——购买法和权益集合(3)
2017-06-18 01:01
导读：可见，对同样的事项，由于采用的处理不同，而提供的信息却有很大的区别。由于权益集合法的采用，能带来较高的利润和净资产收益率，从而对实施合并
可见，对同样的事项，由于采用的处理不同，而提供的信息却有很大的区别。由于权益集合法的采用，能带来较高的利润和净资产收益率，从而对实施合并的会计报表产生有利的，因而，权益集合法为企业操纵利润提供了可能性。有鉴于此，国际会计界对权益集合法的采用，规定了极为严格的条件。如美国注册会计师协会下属的会计原则委员会在1970年发布的第16号意见书《企业合并》中规定，采用权益集合法应该同时满足12项条件，这12项条件可概括为以下三类：
（1）参与合并企业的性质：彼此独立，且规定了下限指标，参与合并企业不得拥有其他参与合并企业发行在外有表决权股票10%以上投资；
（2）所有者权益的结合方式：应在一年内依照特定的实施计划完成合并，并且参与合并企业换得的发行在外普通股的约当数量应占参与合并企业发行在外普通股数量的90%以上；
（3）不存在有预谋的交易，主要是禁止赎回为实现合并而发行的全部或部分普通股、禁止发生权利不对等的股票交换、禁止在合并后两年内非正常处置参与合并企业的相当部分资产。这些条件若有一项不符合，则应该采用购买法。国际会计准则委员会在其第22号会计准则《企业合并》中，也提出，采用权益集合法时，为了达到共同分担合并后主体的风险和利益的目的，必须具有以下条件：
（1）各参加合并企业的有表决权的普通股，如果不是全部，至少也是大多数需参加交换；
（2）一个企业的公允价值，应与其他企业没有重大的差异；
（3）在合并之后，每个企业的股东应在合并后的主体中大体保持与以前相同的表决权和股份。
尽管各个国家，各个时期都对权益集合法的规定了越来越严格的条件，但企业总是能够通过人为地安排使合并交易符合相关的条件，因而，企业利用权益集合法操纵利润在现实中经常可见。因此，美国财务会计准则委员会（FASB）在2001年发布的ED《企业合并与无形资产：商誉会计》规定中，已经明令禁止采用权益集合法。，国际会计准则委员会也倾向于取消权益集合法，其理由主要在于：
（科教范文网 fw.nseac.com编辑发布） （1）权益集合法由于不能够提供企业合并中的交换价值，因而提供的信息就其有用性而言不如购买法；
（2）由于对同样的交易，权益集合法能产生较高的每股收益和净资产收益率，在市场处于弱有效性的情况下，资金会流向这些有着较高会计收益的企业。尽管这会使部分企业收益，但就整个市场来看，它使更多的企业的利益受损，因而权益集合法不利于资源的有效配置；
（3）权益集合法增加了信息的生产和使用成本，因为企业为了满足权益集合法的条件，可能放弃正常的经营活动，同时为了和有关部门协商，也会产生大量的审计费和咨询费等；
（4）权益集合法是建立在持续经营假设下的会计方法，而合并后企业的风险加大，持续经营假设值得怀疑。
随着我国经济的，企业之间的合并业务也越来越多。虽然我国出台了指导企业合并业务的
规章制度，如1995年颁布的《合并会计报表暂行规定》，1997年发布的《企业兼并有关会计处理暂行规定》，1998年发布的《关于股份有限公司有关会计问题解答》，2001年修订后的《企业会计准则——投资》等等。但到目前为止，我国尚没有明确规定企业合并应采用的方法。
从目前已有的这些对企业合并的相关规定来看，我国在企业合并时所采用的处理方法与购买法和权益集合法都不完全相同。企业合并时，采用的合并方法带有购买法的痕迹，但是一种不彻底的购买法。它不要求对取得的资产和负债按公允价值计量，而仍然保留原来的账面价值。这种处理考虑了我国目前使用公允价值的条件还不太成熟的实际，因而带有十分浓厚的实用主义色彩。而同时，随着我国证券市场的日益发展，资本运作中通过股权交换方式进行的吸收合并也日益增多。1998年10月清华同方吸收合并山东鲁颖首次采用权益集合法，其后，又有华光陶瓷、新潮实业、青岛双星等上市公司相继采用这种方式。在我国已有的换股合并的实际中，权益集合法的使用具有较大的随意性，是一种制度外的默许行为。虽然在合并当年并不存在利润操纵的迹象，但权益集合法的使用却避免了利润的下降，并为合并后企业留下了较大的利润操纵空间。
