新企业所得税“特别纳税调整”的缺憾与对策(2)
2016-07-24 01:07
导读：二、本钱分摊协议(CCA) 新企业所得税法第41条“企业与其关联方共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务发生的本钱,在计算应纳税所得额时应当
二、本钱分摊协议(CCA)
新企业所得税法第41条“企业与其关联方共同开发、受让无形资产,或者共同提供、接受劳务发生的本钱,在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。”这项规定要求企业按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的本钱,是企业间签订的一项契约性协议,参与方对开发、受让的无形资产或参与的劳务活动享有受益权,并承担相应的活动本钱,关联方承担的本钱应与非关联方在可比条件下为获得上述受益权而支付的本钱相一致。在CCA中,每一参与方在协议总出资额中所占的适当份额和参与方根据协议从预期总收益获得的份额大体一致。此外,每个参与方都有权以实际所有人的身份而非被许可人的身份对自己在本钱分摊安排中的利益单独加以利用,并无需为此向其他方支付特许权使用费或其他报酬。反过来,其他各方假如使用了该参与方的全部或部分利益,则应向其支付一定报酬,如特许权使用费。例如,最常见的本钱分摊协议是无形资产共同开发协议,每一个参与者都可以获得所开发无形资产的一份权利,且当参与者对开发的资产拥有所有者权益,贡献是按适当比例划分时,参与者无需为使用与其获得的权益相一致的资产而支付特许权使用费或其他报酬。随着跨国团体公司在我国投资的数目和规模不断扩大,来华企业在研发等高附加值的业务活动中参与也越来越多,本钱分摊协议作为研发活动的一种重要模式也开始在我国出现,构架适当的本钱分摊协议也是跨国公司解决转让定价争真个有效途径之一。国家税务总局在2002年发布的《关于规范和加强团结国际税务治理工作的通知》原则性地提到“对本钱分摊协议的避税题目的调查、处理”,但未对本钱分摊协议的概念、范围等作出规定。在新企业所得税法中,我国正式将其纳进反避税的规程,它促进了更多的知识产权和研发活动在我国的积极开展,吸引了更多的外商来我国进行技术投资。
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本钱分摊协议作为跨国公司在子公司间分摊本钱:共担风险的一种机制,能产生单个公司无法达到的效果,也能扩展成为一种服务共享机制,从而带来较高的本钱效率,但是笔者以为,本钱分摊协议仍有需完善之处:一是它局限于无形资产及劳务本钱的内部分摊上,可适当扩大其治理范围,扩大到研发、生产或获得资产、劳务和权利等进行的任何联合投资、分摊本钱或风险的活动,增强其灵活性与实践性。例如适用于企业为实现集中治理服务而决定集中资源的行为或开发适用于所有参与者市场的广告方案等等。二是本钱分摊协议的对象不够明确,假如是委托第三方开发无形资产,对关联企业来说,无法辨别是属于开发无形资产还是属于共同接受第三方劳务。三是实施办法“本钱分摊协议治理”一章第70条:已经执行并形成一定资产的本钱分摊协议,参与方发生变更或协议终止执行,应根据独立交易原则做如下处理:加进支付,即新参与方为获得已有协议成果的受益权应作出公道的支付;退出补偿,即原参与方退出协议安排,将已有协议成果的受益权转让给其他参与方应获得公道的补偿;参与方变更后,应对各方受益和本钱分摊情况做出相应调整;协议终止时,各参与方应对已有协议成果作出公道分配;企业不按独立交易原则对上述情况作出处理而减少其应纳税所得额的,税务机关有权作出调整。然而,第75条规定:不符合独立交易原则的,其自行分摊的本钱不得税前扣除。两者之间存在一定的矛盾,企业在定位其处理方法的存在疑点,无法明确是不得扣除还是由税务机关调整,轻易引起征纳双方的争议。针对上述题目,我国税收法律制度应鉴戒国际经验,细化本钱分摊协议规则,才能防止国外研发本钱在我国不公道扣除,避免纳税人钻税法漏洞,损害国家利益。 三、受控外国公司规则(CFC规则)
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新企业所得税法第一次明确规定了反避税地避税的规则——受控外国公司规制:“即由居民企业,或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显低于所得税法规定的25%税率水平的国家(地区)的企业,并非由于公道的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的,其利润中应回属于该居民企业的部分,应当计进该居民企业确当期收进。”这是我国企业所得税法防止避税地与受控外国公司避税的原则性条款。由于目前尽大多数国家都容许延迟纳税,即只有当外国公司当年有盈余或者累积利润并且将其分配给股东时,股东才需就这一部分已实现的所得向居住国纳税;而假如外国公司不做分配而是将利润予以累积,那么对于这部分已实现但尚未支付的利润,股东居住国则无权征税。据商务部的统计,中国对外直接投资的重点区域前三位分别为中国香港、开曼群岛和英维尔京群岛这三个著名的避税地,而这一新增条款的出台正是为了防范纳税人通过在低税率国家或避税地建立受控外国企业,通过各种不公道的贸易安排,将经营利润保存在外国公司或进行少量分配,从而逃避在我国国内的纳税义务而设立的。随着我国境外投资的增加,采取避税地方式进行避税已成为我国的一个重要题目。很多公司通过关联方交易将一部分利润转移到设在避税地的受控外国公司账上,并用居住国的推迟课税规定将这笔利润长期滞留在境外不汇回或要求境外子公司不做利润分配,从而规避居住国的企业所得税。针对这个题目,我国参照国际上一些国家的做法,引进了受控外国公司的反避税措施,使跨国企业纳税筹划压力和难度增大,难逃税收的责罚。
