制度变迁与会计角色演变(7)
2017-09-08 05:55
导读：萨缪尔森把会计作为资本主义企业文明的组成部份,他认为,如果不懂会计学,不可能对企业的经济有深刻的理解(萨缪尔森,1981)。那么对我们而言,如果读懂了
萨缪尔森把会计作为资本主义企业文明的组成部份,他认为,如果不懂会计学,不可能对企业的经济有深刻的理解(萨缪尔森,1981)。那么对我们而言,如果读懂了会计学,能否对国有企业的经济有深刻的理解?对国有企业的,主要有“两权分离”、“委托—代理”、“法定产权与事实产权不一致”、“产业定位与产权特性相对称”等分析框架。周其仁在对公有制企业性质的中指出,公有制企业并不追逐利润,但是很少有人注意到公有制企业根本没有办法追逐经济学意义上、而不是财务核算意义上的利润。因为消除了个人对于生产性资源的产权特别是选择市场合约的权利,严格说来市场价格、生产成本、交易成本等等概念都无法存在,利润概念也因此无法存在。他认为,公有制企业的管理体制从建立之日起就不断尝试并变换各种方向的“自我完善”,在种种看来毫无稳定性和一致性的寻找替代性制度安排的过程中,公有制企业逐步收敛于通过建立生产(管理)国家租金的努力与分享国家租金之间的正的关系来激励人力资源的供给。用国家租金替代市场体制下的利润,用国家租金最大化目标替代利润最大化目标(周其仁,2000)。
虽然利润体制远比国家租金体制具有竞争优势,但由于法定产权与事实产权不一致,公有制企业成为非市场合约性的组织。按奥斯卡·兰格的观点,以利润最大化为目标的理性活动是的产物,是经济关系发展中某一历史阶段的一个特点,不是人类经济活动的一个普遍性质(兰格,1987)。既然利润体制并非是企业组织的惟一选择,在国家租金体制替代了利润体制的条件下,以利润体制为核心的会计制度被“嵌入”还处在演变阶段的国有企业组织中,会计角色的作用因水土不服将受到扭曲,表现为两个方面的局限性:一方面,由于国家租金和利润在实现的手段和目标上的差异,利润的实际形成过程和与此相关联的经济、关系都会偏离会计制度本来的内涵要求,使会计的利润计量作用受到抑制;另一方面,由于对企业理性活动的手段和目标缺乏完全的公度化计量,因而也就降低了企业向外界传递的会计信息的透明度和决策有用性,使会计的信息作用受到局限。
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在制度变迁中,国有企业面临两种选择:在国民经济的竞争性领域,国企的命运就是或者在市场竞争中被淘汰,或者加速市场化改革;在国民经济的非竞争性领域,国企应该定位于、由政府直接控制经营的公营企业的角色。但是,对于还处于演变中的传统意义上的国有企业整体而言,利用市场规则对其进行监管,事实上是非常困难的,在这个特定的历史阶段,与国际惯例接轨的会计制度在国有企业中的作用必然受到很大的制约。
(二)微观二元结构对会计角色的挑战。我国1992年颁发的《企业会计准则》,是我国会计体系从传统计划模式转向现代市场模式的一个里程碑式的重大变迁。如果说与国际会计准则接轨只是我国会计改革的路径和手段,那么会计改革的首要目的便是重新确立会计在市场经济中的服务对象和角色作用,通过会计准则的实施,充分发挥会计在市场经济中的信息作用。首先,服务对象的变换决定了会计角色的变迁。会计从为管理者服务转向为投资者服务,从为政府部门服务转向为全服务;从而决定了会计作为国有资产代理人的核算者和监督者转变为企业会计信息的提供者。其次,企业会计信息由政府独享转向社会共享,企业作为会计信息的生产者,有权选择适当的会计政策。最后,国家由企业的管理者转变为企业的投资人,政府部门对企业会计行为的管理也由直接的行政控制,转变为透过会计准则的制订权对企业会计信息实施间接的市场监管。
企业会计准则的制定和实施有一套严密的管制程序,包括政府、企业和注册会计师有关各方达成会计规则制定权的合约安排;会计规则的制定、修订和完善;按照会计规则进行的会计信息的生产和报告。从逻辑上讲,企业会计准则的颁布和执行为会计人员按照程序理性原则完成会计信息的计量、记录和报告提供了一条明晰的履职路径,只要会计行为程序无差错和无偏见,就可以视为提供了可验证的、真实的会计信息,企业会计也就在市场经济舞台上成功地扮演了自己的信息角色。会计准则在安排了企业会计的角色路径的同时,排除了外部附加的各种非规范的职能、非标准的乃至错误的程序,起到维护会计人员合法权益的作用。但是,实际情况并非如此,正如我们在前面所指出的那样,在正式的会计制度安排之外,还存在着各种各样非正式的制度安排,存在着与会计信息角色相悖的其他角色认定,存在着对企业会计作用的非规范的认识。总而言之,由于对会计作用在认知上的差异,在正式的制度安排与非正式的制度安排之间,必然存在着冲突与摩擦,并由此影响着会计角色的演变。
