关于对交通运输业固定资产会计若干问题的探讨(4)
2017-06-15 01:06
导读：笔者认为，如果这些设施提供服务的范围只是本企业，那么将它确认为固定资产；相反，如果这些设施提供的服务不仅仅限于本企业，在为本企业提供服务
笔者认为，如果这些设施提供服务的范围只是本企业，那么将它确认为固定资产；相反，如果这些设施提供的服务不仅仅限于本企业，在为本企业提供服务的同时，也为其他企业提供服务，而且其他企业并不因此向本企业付费，那么应将本期这些设施支出直接列入营业外支出，不确认为固定资产；但是如果其他企业因使用这些设施而向本企业付费时，那么本企业应将这些设施确认为固定资产。这种选择是基于以下原因而做出的：
第一，从这些设施使用中受益的如果只有本企业一家，那么这些设施提供的经济效益都为本企业所拥有，企业不仅可以借助它获得经济利益，而且可以控制这些设施提供的经济效益的数量和其实现方式。
第二，如果从这些设施使用中受益的企业不只一家，但其他企业都为使用这些设施而付费时，通过收取其他企业的付费，虽然是间接的，企业仍然可以控制这些设施的使用数量。由于其他企业要对这些设施的使用进行付费，与租借企业的固定资产而支付租金没有差别，所以这些设施在满足本企业使用的基础上，还可以为企业带来额外的未来经济效益，这就相当于它所有的经济利益都为企业所拥有和控制，因此也应该将它作为企业的固定资产进行确认。
第三，如果在这些设施的使用中受益的企业不止一家，但其他企业都不为使用这些设施而付费，那么这笔支出不应形成固定资产，如前所述，它不符合固定资产确认、计量标准。企业建造这些设施，致使其他企业都从中受益，免费享受它带来的好处，这与企业捐赠一笔支出从而提高社会福利没有什么差别，相当于这些设施建造企业为其他企业无偿提供了一份“免费的午餐”，因此应该将这笔支出列为本期的营业外支出而不应确认为固定资产。
内容来自www.nseac.com 五、大型运输工具与成套装卸机械的按部件计价
固定资产计价所要解决的是进入固定资产系统的各项资产价值为多少的问题。在我国交通运输业会计实务中，将飞机、船舶等大型运输工具与成套装卸机械作为单一的固定资产来进行计价，并在预计的综合使用期限内进行折旧，例如起飞全重大于（或等于）100吨运输飞机主观估计10~15年，运输船舶主观估计为8~18年[7]。但飞机、船舶等大型运输工具与成套装卸机械组成部件较多，例如海运船舶可以分为船体、船体舾装设备、船舶管系、船舶动力装置、船舶电气设备、船舶冷藏、空调及通风几个部分组成，每一部分又有若干设备构成；单位部件价值大，例如一艘价值亿元的海运船舶，船体的价值可达数千万元，主机、辅机的价值也可达数千万元；组成部件的使用寿命不一，例如海运船舶的船体，主、辅机，电气系统，起货设备，锚泊和系缆设备等主要设备或部件的使用寿命各不相等，而且在使用过程中，经济利益的实现方式与维护、修理、重置的也不相同。将这些大型运输工具与成套装卸机械按单一资产进行计价核算，必然会带来折旧计提、后续支出与更新改造等会计处理的困难。为此，笔者认为对这些大型运输工具与成套装卸机械有必要按部件进行计价核算。
第一，对这些大型运输工具与成套装卸机械按部件计价符合国际、国内准则的要求。《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》规定：“在某些情况下，将某项资产的总支出分配给各组成部分并对每个组成部分单独进行核算是恰当的。当资产各组成部分具有不同的使用寿命或以不同的方式为提供利益，因而需采用不同的折旧率和折旧时，就属这种情况，例如，如果一架飞机与其引擎具有不同的使用寿命，则需要将它们各自作为单独的应折旧资产处理[8]。” 我国《企业会计准则——固定资产》明确：“固定资产的各组成部分，如果各自具有不同的使用寿命或者以不同的方式为企业提供经济利益，从而适用不同的折旧率或折旧方法的，应当单独确认为固定资产。”
（科教作文网http://zw.nseAc.com） 第二，运输业会计实务表明对这些大型运输工具与系列装卸机械按部件计价并计提折旧也是必要的。例如一艘集装箱船舶，已经使用了10年，其辅机已不堪使用，需要更换、重置，假设该辅机在船舶购入时价值为360万元，折旧年限为规定的船舶折旧年限18年，按直线法计提折旧，该辅机已提折旧360×10/18＝200万元，折余价值为360－200＝160万元，同时假设该报废辅机的变价收入为20万元，新置换的辅机价值380万元。根据《企业会计制度》的规定：“在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的，按原固定资产的账面价值，加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，作为入账价值”，将新的辅机的价值380万元减去报废辅机的变价收入20万元，计入船舶价值360万元，在剩余的年限里计提折旧。显然，报废辅机的折余价值160万元并没有从固定资产价值中扣除，而仍留在其中，相当于现在共有360＋160＝520万元的价值记在新辅机的账上，在船舶剩余的年限里（8年）中计提折旧。这种会计实务的缺陷也就出现了：一方面，新辅机置换时总价值为380万元，而在会计账面上却有520万元，严重高估了辅机的资产价值；另一方面，由于该报废辅机按照18年的船舶折旧年限计提折旧，使在前十年每年的折旧额少计提了360/10－360/18＝16万元，而在后期每年多计提了520/8－360/10＝29万元，使辅机的折旧计提不能反映辅机的经济利益实现方式，同时也使不同期间的会计信息缺乏可比性，使利润不能反映企业经营业绩。但是如果按照固定资产的部件计提折旧，根据以往的经验，辅机在10年左右报废，那么就按照10年为辅机折旧年限，每年计提36万元，如果提前报废，如第8年，则共计提了36×8＝288万元的折旧，折余价值为72万元，置换时将它计入本期的营业外支出，新置换的以380万元资本化，正确地反映辅机的价值和每期的折旧、利润。
