关于对交通运输业固定资产会计若干问题的探讨(7)
2017-06-15 01:06
导读：从上述我国的会计规范看，修理费用资本化的标准是费用发生不均匀且金额较大，如果一项费用发生不均匀，而且其数额较大，那么就应该将这部分费用资
从上述我国的会计规范看，修理费用资本化的标准是费用发生不均匀且金额较大，如果一项费用发生不均匀，而且其数额较大，那么就应该将这部分费用资本化。但是从上讲，金额较大和费用发生的不均匀都不可以作为资本化的标准，因为两者之间没有必然的联系。首先，资本化金额标准对不同企业而言，是很难确定的。企业由于经营规模、业务范围等方面的差异，同样的修理支出对某些企业来说，可能是很正常、频繁发生的支出，而对另外一些企业来说，则可能是一笔对当期损益产生直接影响的支出。固定资产在交通运输企业全部资产中占有较大比例，而且价值较高，因此每期单纯修理支出就可达几百万、上千万元，而这样的修理标准，对其他企业，可能满足很多项固定资产的重置、改良。因而，对修理支出的资本化标准不能仅仅从量上进行考虑，更多的应该从质上进行。其次，发生不均匀的支出也不一定符合资本化标准。例如船级社规定，船舶每隔几年要进行一次特检，按照上述标准，该项费用支出应该资本化，进行待摊或预提，但是如果特检中没有更换主要部件，那么特检支出只是企业一项一般性支出，不应该资本化。
增置与改良是与固定资产修理具有直接关系的两个概念，明确固定资产增置与改良的实质涵义对于固定资产修理特别是大修理发生的支出的会计处理具有重要意义。
增置也就是扩建，是指固定资产实体的增加或数量的增加，例如，在杂货船上安装装卸机械，在旧船上安装全球定位系统等。在原有的固定资产上扩建、增建、添加等都可成为增置。因增置所发生的支出应予资本化不存在疑问，但在增置过程中可能会发生的拆除旧资产的部件而为新资产腾出空间，或者把新设备与原设备结合起来而发生的支出应如何处理，则取决于具体的情况。如果增置是事先无法预料的，则拆除成本应包括在增置成本中。因为不发生这些增置成本，就不可能得到这些追加服务能力，并且在需要这种服务之前较早扩建固定资产会使企业的总成本增加更多。如果计划不周或固定资产效能差强人意而需要拆除和重建时，就不应将上述支出予以资本化，因为此时的成本表示为一项损失。
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改良是固定资产支出较大而质量或功能有显著的改进，一般作为资本性支出，计入固定资产的成本。改良支出一般可分为三种情况：一是只增加固定资产的使用性能而不延长固定资产的使用寿命，如将货轮改建为集装箱轮，以适应运输市场变化的需要；二是延长了固定资产的使用寿命，但没有增加固定资产的使用性能，如对船体进行全面的重新油漆，减缓海水对船体的侵蚀，以延长船舶的使用寿命；三是只对固定资产某些部件进行更新或添加，例如对油轮的消防设施进行全面的更新。对这三种改良支出应有不同的会计处理。对第一种情形，由于提高了固定资产的服务效能，使其在未来期间提供的服务能力加强，因此应增加固定资产价值，应将改良支出计入固定资产原值；对第二种情形，由于不增加固定资产的使用效能，因而固定资产价值没有发生变化，但是改良延长了其使用年限，因而改良应该冲减折旧，增加固定资产净值；对第三种情形，即独立部件的改良，应该单独进行核算，因为独立部件是指性能可以独立、使用寿命可以和所附属的固定资产分离的部件或组件，例如船舶上的消防设施、发电机等，它的使用寿命可以单独估计，可以长于、也可以短于船舶本身。
至于改良支出的标准，我国税法规定：符合下列条件的固定资产修理，应视为固定资产改良支出：一是发生的修理支出达到固定资产原值的20%以上；二是经过修理后有关资产的经济使用寿命延长两年以上；三是经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途[10]。按照现行的会计处理，交通运输业的修理一般很难运用该改良标准。例如，船舶的价值较高，如果一次修理达到20%，按该船舶价值为一亿人民币计，则修理支出至少要达到2000万元人民币以上才能作为改良支出。显然，由于现行固定资产的计价方法，国家税法的改良支出的标准对于交通运输业的大型运输工具、成套装卸机械等固定资产是没有意义的。如果大型运输工具、成套装卸机械按部件计价，国家税法的改良支出的标准可以客观合理得到执行。
